• Tartalom
Oldalmenü

1996. évi LXXXI. törvény indokolása

a társasági adóról és az osztalékadóról

1997.01.01.
ÁLTALÁNOS INDOKOLÁS
A Javaslat az 1992. évben hatályba léptetett társasági adóról szóló törvény rendszerét megtartva, azt továbbfejlesztve, új törvényben fogalmazza meg a társas vállalkozások jövedelemadózási szabályait és új adónemként – forrásadóként – osztalékadót ír elő a magánszemélyeket kivéve valamennyi osztalékkedvezményezett számára.
A Javaslat öt részből áll. Az első rész az általános rendelkezéseket, a második rész a társasági adóra, a harmadik az osztalékadóra vonatkozó előírásokat tartalmazza. A negyedik részben fogalmazódnak meg a kettős adóztatás elkerülésére vonatkozó előírások, végül az ötödik rész az átmeneti és a hatályba léptető rendelkezéseket tartalmazza.
A Javaslat a gazdaságpolitikai célokkal – az infláció fokozatos csökkentésével, a gazdasági növekedés fenntartásával – összhangban határozza meg a társas vállalkozások jövedelemadózásának szabályait, és e szempontokat figyelembe véve írja elő az osztalékadózás feltételeit. E célok érdekében a Javaslat a vállalkozások számára
– semleges adókörnyezetet kíván teremteni,
– a vállalkozási szférában maradó jövedelem adóterhét mérsékelő megoldásokat fogalmaz meg,
– a külföldi befektetők gazdaságban való részvételét és működését biztosító szabályokat alkot a semlegesség és az egyenlő elbánás érvényesítésével.
A semleges adókörnyezet jelenti egyrészt a kedvező (18 százalékos) adókulcsot és egyidejűleg e mértéknek a személyi jövedelemadó szabályai szerint adózó vállalkozásokra történő érvényesítését, másrészt a bevételek és a ráfordítások azonos elvek szerinti meghatározását.
A tőkefelhalmozást a vállalkozásban (a vállalkozási szférában) maradó jövedelem osztalékadó alóli mentesítése biztosítja.
A külföldi befektetők jelenlétét a nemzetközi egyezményekkel összhangban álló, a nemzetközi gyakorlatban ismert szabályok alkalmazása segíti.
I.
Az általános rendelkezésekben a Javaslat megkülönböztet teljes körű és korlátozott adókötelezettséget. A teljes körű adókötelezettséget – a belföldön és külföldön végzett tevékenységből, belföldön vagy külföldön befektetett vagyonból származó jövedelem adókötelezettségét – a belföldi illetőségű adózókra állapítja meg. Ide tartozik a belföldi jogszabály előírása alapján létesített jogi személy és jogi személyiséggel nem rendelkező gazdasági társaság, a szövetkezet, a jogi személyiségű munkaközösség, az erdőbirtokossági társulat, az ügyvédi iroda, a szabadalmi ügyvivői iroda, az MRP szervezet, a közhasznú társaság és a vízitársulat.
Teljes körű adókötelezettséget ír elő a Javaslat az alapítvány, a közalapítvány, a társadalmi szervezet, a köztestület, az egyház, a lakásszövetkezet és az önkéntes kölcsönös biztosító pénztár, vagyis az ún. nonprofit szervezetek számára is, ha az alapszabályban, alapító okiratban meghatározott közcélú, közérdekű tevékenységen kívül, kiegészítő jelleggel olyan vállalkozási tevékenységet is végeznek, amely tevékenységet a Javaslat az adott szervezetnél nem sorol a kedvezményezett tevékenységek közé.
A nonprofit szervezetekre javasolt megoldások alapvetően nem térnek el az 1996. évben hatályos szabályoktól. A nonprofit törvény megalkotása és hatálybalépése viszont érdemben érintheti e szervezetek adókötelezettségét és az adománygyűjtés feltételeit. Ez elsősorban abban nyilvánulhat meg, hogy a kedvezményes adózás, adománygyűjtés, illetve ezek mértéke a – törvénnyel létrehozott – Nonprofit Felügyelet által megállapított közhasznúsági foktól, a nyilvánosság, az átláthatóság jellegétől függően majd eltérő lehet.
Korlátozott adókötelezettséget ír elő a Javaslat a külföldi illetőségű, azaz a külföldi jogi előírások alapján létesített jogi személyek, jogi személyiséggel nem rendelkező társas cégek, személyi egyesülések, egyéb szervezetek számára a magyarországi telephelyen folytatott vállalkozási tevékenységből elért, telephelynek betudható jövedelem után. Ebben az esetben az adókötelezettség független attól, hogy a telephely a jövedelmet belföldön vagy külföldön végzett tevékenységből, belföldön vagy külföldön lévő vagyon hasznosításából érte el.
Végül korlátozott adókötelezettséget fogalmaz meg a Javaslat a külföldi illetőségű társas cégek kamatból, jogdíjból, előadói, művészeti és sporttevékenységből, valamint bemutatókért járó díjból elért jövedelme után. A korlátozott adókötelezettség ebben az esetben azt jelenti, hogy a felsorolt jogcímen elért jövedelem után akkor áll fenn a társasági adókötelezettség, ha a jövedelem forrása belföld és a kifizető belföldi, vagy a belföldön lévő telephely.
A Javaslat szerint nem alanyai a társasági adónak az 5. sz. mellékletben felsorolt szervezetek.
II.
A Javaslatnak a társasági adókötelezettségre vonatkozó részei a – vállalkozási tevékenységet társult formában, a tulajdonosoktól elkülönült vagyonnal rendelkező szervezeti keretek között végző – vállalkozási jövedelem adókötelezettségéről, az adó alapjának a meghatározásáról, az adó mértékéről, az adómentességről, az adókedvezményekről, az adóelőleg- és az adófizetés szabályairól rendelkeznek.
A társasági adó alapját a piacgazdaságú országok adótörvényei jellemzően kétféle módon határozzák meg. Az angolszász országokban a jövedelem levezetése független a kereskedelmi mérlegben kimutatott – a tulajdonosok, a befektetők és a hitelezők tájékoztatására szolgáló – eredménytől. Az adóalap levezetését az adótörvény határozza meg. Rendelkezik a számításba veendő bevételekről, az azokhoz tartozó költségek típusáról – és mértékéről –, továbbá az adó alapjának megállapítása során a bevételek és a költségek értékelésénél alkalmazandó szabályokról.
A német modell a kereskedelmi mérlegre épít és az ott kimutatott eredmény korrekciójával jut el az adó alapjához.
A Javaslat – az 1992. évtől hatályos társasági adótörvény rendszerét megtartva – a német megoldást követi. Az adóalapot a számviteli törvény előírása szerint kimutatott adózás előtti eredményből kiindulva – azt különböző tételekkel módosítva – vezeti le, melynek során figyelemmel van a számviteli törvény 1997. évre tervezett módosítására is.
A Javaslat a vállalkozás fejlesztési forrásainak bővítését a nemzetközi összehasonlításban is alacsony adókulccsal, valamint az amortizáció elszámolási szabályainak további liberalizálásával segíti. Emellett beruházás és befektetésösztönzési célból, továbbá a hátrányos helyzetű régiók gazdasági fejlődésének elősegítésére adókedvezményeket fogalmaz meg. A Javaslat tekintettel van arra is, hogy az 1996. évben hatályos társasági adótörvény több jogcímen lehetőséget adott adókedvezmény igénybevételére, amelyekkel a vállalkozások számolnak döntéseik meghozatalakor. Ezeknek az igénybevételét a Javaslat – az Alkotmány jogbiztonságra vonatkozó előírását figyelembevéve – a társasági adóról rendelkező részben és az átmeneti rendelkezések között szabályozza.
III.
A Javaslat 20 százalék mértékű osztalékadót ír elő az osztalékjövedelemre, ha azt gazdasági társaságok, szövetkezetek és más intézményi befektetők, továbbá nem magánszemély külföldiek szerzik meg. (A magánszemélyek osztalékjövedelmének adóztatásáról – e rendelkezésekkel összhangban – a személyi jövedelemadó törvény rendelkezik.)
Ugyanakkor befektetésösztönzési és fejlesztésiforrás-bővítési céllal a belföldiek számára alanyi jogon adómentességet fogalmaz meg a Javaslat, s a külföldi által realizált osztalék utáni adó megfizetése alól is mentességet biztosít mindaddig, míg azt belföldön befektetésben tartja a külföldi.
Ez a gyakorlatban azt jelenti, hogy a belföldi által felvett osztalék adómentességben részesül, vagyis az osztalék után mindaddig nem kell az osztalékadót megfizetni, amíg ez a jövedelem nem kerül belföldi magánszemélyhez vagy külföldi tulajdonoshoz.
Belföldi magánszemély esetében a befektetésösztönzés a személyi jövedelemadó törvényben megfogalmazott eszközrendszerrel (befektetési adóhitel, a kamat adóztatása, az árfolyamnyereség adózási szabályai, illetve a hosszútávú biztosításokhoz kapcsolódó kedvezmények) valósul meg.
A külföldi befektetők számára a Javaslat a nemzetközi egyezményekkel összhangban, az egyezmény szerint a forrás országban érvényesíthető osztalékadó alkalmazását írja elő. A Magyarország által kötött hatályos egyezményekben megfogalmazottak alapján ez jellemzően 5–10 százalékos adómértéket jelent.
RÉSZLETES INDOKOLÁS
Az 1. §-hoz
A Javaslat az 1. §-ban alapelveket fogalmaz meg, amelyekben
– hangsúlyozza, hogy az általános szabálytól eltérő, kedvezményt jelentő előírások a kedvezmény céljának megvalósulása mellett érvényesíthetők, azonban az adókikerülést szolgáló igénybevételük nem megengedett,
– kiemeli, hogy az adót csökkentő kedvezményekkel (költségelszámolás, adóalap-kedvezmény, adókedvezmény) – ugyanazon tételt érintően – egy esetben lehet élni, hacsak a Javaslat kifejezetten nem utal a halmozott igénybevétel lehetőségére. Ilyen kivétel például a foglalkoztatott munkanélküli után befizetett társadalombiztosítási járulék a foglalkoztatás első 12 hónapja alatt, amellyel – amellett, hogy költségként kell elszámolni – az adóalap külön is csökkenthető,
– megerősíti, hogy a nemzetközi egyezmények rendelkezése „felülírja” a Javaslat előírásait. Ez azt jelenti, hogy ha a társasági adóról vagy az osztalékadóról valamely – a Magyar Köztársaság által elfogadott – nemzetközi egyezmény rendelkezést tartalmaz, s ez a rendelkezés az adózó számára kedvezően tér el a belföldi szabályoktól, úgy a nemzetközi egyezmény előírását kell alkalmazni. Nem jelenti a megfogalmazás ugyanakkor azt, hogy ha a belföldi jogszabály nem ír elő valamely jövedelemre adókötelezettséget, vagy kedvezőbb adóztatásról rendelkezik, mint a nemzetközi egyezmény, akkor a nemzetközi egyezmény szerinti – az adózó számára kedvezőtlenebb – előírást kellene érvényesíteni.
A 2–4. §-hoz
A 2. § az adó alanyait határozza meg külön a társasági adó [(1)–(3) bekezdés] és külön az osztalékadó [(5)–(6) bekezdés] szempontjából. A Javaslat a társasági adó alanyait adózóként az osztalékadó alanyait osztalékban részesülőként nevesíti.
Megkülönbözteti a belföldi és a külföldi illetőségű adózót, valamint a belföldi és a külföldi illetőségű osztalékban részesülőt. Az illetőség megkülönböztetésének a teljes körű és korlátozott adókötelezettség szempontjából van jelentősége (3. §).
A 4. § a Javaslat későbbi rendelkezéseiben használt fogalmakra ad meghatározást, arra az esetre, ha az adózás rendjéről szóló törvényben, a számviteli törvényben vagy más jogszabályban nincs definíció, vagy ha a fogalmat más jogszabályban (különösen a Polgári Törvénykönyvben, a gazdasági társaságokról szóló törvényben) meghatározottól eltérő tartalommal kell a Javaslatban megfogalmazott rendelkezéseknél alkalmazni.
Az 5. §-hoz
A Javaslatnak ez a szakasza a társasági adókötelezettséget, továbbá az adókötelezettség keletkezésének és megszűnésének időpontját határozza meg.
Társasági adókötelezettséget a Javaslat a törvény hatálya alá tartozó belföldi és külföldi személyek (továbbiakban: adózó) tágan értelmezett vállalkozási tevékenységből származó jövedelmére ír elő. Vállalkozási tevékenységként a jövedelem- és vagyonszerzésre irányuló vagy azt eredményező gazdasági tevékenységet jelöli meg.
Az adókötelezettség az első kötelezettségvállalás időpontjában – átalakulás esetén (a jogutódnál) az átalakulás napjával – keletkezik. Az első kötelezettségvállalás napja az a nap, amikor az adózó a vállalkozási tevékenységgel kapcsolatos első jognyilatkozatot írásban vagy szóban megteszi.
Az adókötelezettség befejeződik a vállalkozás megszűnésének, átalakulás esetén az átalakulás időpontjának, és minden más esetben a törvény hatálya alóli kikerülésnek a napján (pl. felszámolás alatt állóknál a felszámolás kezdő napján).
Eltérő az adókötelezettség keletkezésének időpontja a külföldi személy által belföldön végzett építkezés esetén. Ha az építkezés időtartama meghaladja a három hónapot – nemzetközi egyezmény esetén az egyezményben előírt időtartamot (jellemzően 12 hónapot) –, az adókötelezettség visszamenőlegesen lép be az építkezés kezdetének napjától.
Nincs összefüggés az adókötelezettség keletkezése és az adózó cégbírósági bejegyzése között. Az adókötelezettség ugyanis a cégbírósági bejegyzés nélkül is megkezdődik, a be nem jegyzett adózók adókötelezettsége a cégbírósági bejegyzés hiányától függetlenül fennáll.
A Javaslat rendelkezést tartalmaz azokra az esetekre is, amikor az adózó számára a törvény nem ír elő beszámolókészítési kötelezettséget. Ilyen eset például, ha a cégbíróság az újonnan alakult vállalkozást a mérlegkészítés időszakáig nem jegyezte be, vagy ha a végelszámolás elkezdődött, de még nem fejeződött be. Ilyenkor a naptári év végén könyvviteli zárlat alapján megállapított adózás előtti eredményből kiindulva kell az adóbevallási kötelezettségnek eleget tenni. Az előzővel azonos az eljárási szabály a jogelőd nélkül létrejött adózó cégbírósági bejegyzésének végleges elmaradásakor is. A rendelkezéssel összefüggésben a Javaslat megfogalmazza mit tekint adóévnek (a naptári évet vagy azt az időszakot, amelyre az adókötelezettség kiterjed; például az átalakulás évében a naptári év első napjától az átalakulást megelőző napig terjedő időszak egy adóév, s új adóév a jogutódnál az átalakulás napjától a naptári év utolsó napjáig terjedő időszak).
Az adókötelezettség megállapításához kapcsolódó eljárási szabály az is, hogy a tényleges társasági adókötelezettséget a cégbírósági bejegyzést követően utólag, az egyes évekre külön-külön elkészített beszámoló alapján, meg kell állapítani. A bejegyzés elutasítása esetén, átalakuláskor az átalakulás napjától a bejegyzés megtagadásának a napjáig terjedő időszakra szintén az egyes évekre külön-külön kell a beszámolót és ennek alapján a „végleges” adót meghatározni. A könyvviteli zárlat és a beszámoló adatai alapján megállapított adó különbözetét be kell vallani és pénzügyileg rendezni kell.
Ugyanúgy kell eljárni végelszámolás esetén is. Ilyenkor a végelszámolás alatt könyvviteli zárlat alapján kell az eredményt megállapítani, s a végelszámolás befejezésekor – akkor is, ha az megszűnés nélkül ér véget – beszámolót kell készíteni, meg kell állapítani a társasági adót és el kell számolni az adókülönbözettel. (Be kell vallani, be kell fizetni vagy vissza lehet igényelni.)
A 6. §-hoz
A Javaslat e szakasza a belföldi illetőségű adózók adóalapját határozza meg előírva, hogy azt a számviteli törvény rendelkezései szerint megállapított adózás előtti eredményből kiindulva, ezt különböző tételekkel módosítva kell megállapítani.
Ha az adózó a kettős könyvvitel szabályai szerint vezeti könyveit a beszámoló (éves beszámoló, egyszerűsített beszámoló) részeként elkészített eredménykimutatás tartalmazza az adózás előtti eredményt.
Az egyszeres könyvvitelt vezető adózó az adózás előtti eredményt – a pénzforgalmi nyilvántartás alapján – az adóévi árbevétel és bevétel, valamint az adóévi költségek és egyéb ráfordítások különbségeként mutatja ki. A vásárolt készletek értéke – függetlenül attól, hogy azt az adóévben felhasználták vagy nem – az adózás előtti eredményt csökkenti. Lényeges változás, hogy a jövőben a vásárolt készletek záró leltári értékével nem kell módosítani az adóalapot. A vásárolt készletek értékét a költségek között el kell számolni, ezért az adózás előtti eredmény az ezzel csökkentett érték lesz.
Az adóalap számszerűsítésekor az adózás előtti eredményt módosítani kell a Javaslat 7. §, 8. §, 17. §, 19. §, 29. és 30. §-aiban megfogalmazott csökkentő, növelő tételekkel.
Az általánostól eltér az adóalap megállapítása az alapítványnál, a közalapítványnál, a társadalmi szervezetnél, a köztestületnél, az egyháznál, a lakásszövetkezetnél, a célszervezetnél, a kizárólag készfizető kezesség vállalást folytató részvénytársaságnál, a Munkavállalói Résztulajdonosi Program szervezeténél (MRP), a közhasznú társaságnál, a vízitársulatnál, a külföldön tevékenységet végzőnél és a külföldi illetőségű adózónál.
A 7–8. §-hoz
A Javaslat e rendelkezéseiben
– a számviteli törvény liberálisabb szabályainak alkalmazását korlátozó, az adóalap védelmét szolgáló előírásokat fogalmaz meg (például: értékvesztés, céltartalék, értékcsökkenési leírás),
– a kétszeres adózást vagy az adóelkerülést megakadályozó rendelkezéseket tartalmaz a számviteli elszámolással összefüggésben (például: kapott osztalék, végleges pénzeszközátadás),
– kedvezményt vagy szankciót jelentő, illetve valamely nem kívánt magatartástól való tartózkodásra késztető szabályokat ír elő (például: munkanélküliek foglalkoztatása, közérdekű adományok kedvezményezése, bírság, büntetés figyelembevétele, a vállalkozás érdekében el nem ismert költségek kezelése).
A Javaslat 7. §-ának előírásai az adóalap megállapítása során a kiindulásul szolgáló eredmény csökkentését teszik lehetővé a következők szerint:
1. A korábbi évek elhatárolt veszteségéből – ami a negatív adóalappal egyező érték – az adózó az adóévben a döntése szerinti összeget az eredményből – legfeljebb annak mértékéig – levonhatja.
A Javaslat a 18. §-ban határozza meg azt az időtartamot, ameddig a levonással élni lehet, illetve azokat az eseteket, amelyekre a levonási lehetőség nem érvényesíthető.
2. Az eredményt csökkenti a bizonytalanná váló követelésekre és a várható kötelezettségekre – a számviteli törvény rendelkezése alapján – ráfordításként elszámolt céltartalék.
Az elszámolhatóság mértékét azonban a Javaslat a határidőn túli követelések, az előlegként, a kölcsönként adott összegek megfizetésének napjához mért késedelem időtartama alapján határozza meg. A várható kötelezettségekre (garanciális kötelezettség, korkedvezményes nyugdíj, végkielégítés) képzett céltartalék levonhatóságát nem engedi meg. Kivétel ez alól a bányászatban, a villamos energia ágazatban és a környezetvédelmi kötelezettségek fedezetére képzett céltartalék. Ebben az esetben a céltartalék elismert mértéke a tárgyévben ráfordításként elszámolt összegnek az előző adóévben e címen képzett céltartalékot meghaladó része.
3. Az adóalapnál értékcsökkenési leírásként elszámolható mértéket a Javaslat a számviteli törvényben megfogalmazott terv szerinti, valamint a vagyoni értékű jog és a befejezett kísérleti fejlesztés terven felüli értékcsökkenési leírásaként elszámolt, de maximum a Javaslat 1. és 2. számú mellékletében meghatározott módon és mértékkel számított összegben határozza meg. A korlát miatt előfordulhat, hogy az immateriális javak, tárgyi eszközök értékesítésekor, apportálásakor, valamint ezen eszközök megsemmisülésekor, selejtezésekor, hiányakor az adótörvény szerinti nyilvántartási érték (amit a Javaslat számított nyilvántartási értéknek nevez) több vagy kevesebb a számviteli nyilvántartásokban kimutatott értéknél (amit könyvszerinti érték kifejezéssel rövidít) ezért az eltéréssel módosítani kell az adóalapot. Ezt a Javaslat két korrekcióval éri el: megengedi levonni az adóalapból az adótörvény szerinti nyilvántartási értéket, de adóalapnövelést ír elő a számviteli nyilvántartási értékre. Ez a módosítás azért szükséges, hogy az adózónál az elhasználódásig, az eszköz vállalkozásból való kivonásáig minden esetben a tárgyi eszköz beszerzési értéke jelenjen meg eredménycsökkenésként.
A pénzforgalmi elszámolás sajátosságaiból adódik, hogy ezt a szabályt nem kell kimondani az egyszeres könyvvitelt vezetőkre, ugyanis a számviteli törvény is és az adótörvény is terv szerinti értékcsökkenési leírásként kezeli az egyszeres könyvvitelt vezetőknél az immateriális javak, tárgyi eszközök érékesítésekor, apportálásakor, valamint ezen eszközök megsemmisülésekor, selejtezésekor, hiányakor a nyilvántartási értéket. Az egyszeres könyvvitelt vezetőknél ezért a Javaslat nem is ír elő kétszeres korrekciót. Esetükben az adózás előtti eredményt nem csökkenti az értékcsökkenés, így csak levonási lehetőséget állapít meg számukra a Javaslat az 1. és 2. számú melléklet szerinti mértékben:
4. A Javaslat – beruházásösztönzési céllal – lehetőséget ad arra, hogy a vállalkozási övezetben székhellyel, telephellyel rendelkező adózó, ha új gépet, berendezést, felszerelést, – közúti gépjármű kivételével – járművet helyez üzembe, a beszerzési értékkel – a használatbavételkor egyösszegben – csökkentse az adóalapot. Ennek az elszámolásnak feltétele, hogy az adózó nem él a gép értéke alapján a 6 százalékos mértékű adókedvezménnyel (23. §). Ez nem jelenti azt, hogy így járhat el a számviteli elszámolásnál is. A számviteli törvény alapján ugyanis az eszköz beszerzési értékét azokra az évekre elosztva lehet évente értékcsökkenési leírást alkalmazni, amely években az eszközt használni fogják. Ha az adózó ennek megfelel, akkor – bár az adóalapnál már elszámolta az eszköz értékét – a számvitelben még nem nulla az eszközérték, s reális leírást és reális elhasználódást feltételezve elveszti az egyösszegű leírásból nyert előnyét, ha az eszközt ezt követően kivonja (pl. értékesíti) a vállalkozásból.
5. A számviteli törvény rendelkezése szerint a készletek, a befektetések és az egy évnél hosszabb lejáratú értékpapírok esetében értékvesztést kell elszámolni, ha a készlet piaci értéke a mérlegkészítéskor kisebb a könyv szerinti értéknél, illetve ha a befektetés, az értékpapír a piac megítélése alapján vesztett az értékéből. Az értékvesztés az eredményt csökkenti. Az adótörvény – az adóbevétel védelme érdekében – az értékvesztést csak a felhasználással arányosan ismeri el. A Javaslat szerint az adózó dönthet arról, hogy az eszközök értékvesztését csoportosan (készletek, befektetések, értékpapírok), vagy egy-egy csoporton belül eszközönként tartja nyilván. Az eszközönkénti nyilvántartás jelenthet egyedi eszközt vagy azonos típusú eszközöket együtt (pl. valamennyi Pick részvényt vagy az egyes Pick részvényeket külön-külön). Felhasználás a könyvviteli nyilvántartással egyező nyitó érték, növelve az adóévi beszerzés, előállítás, befektetés értékével és csökkentve a záró értékkel.
6. A Javaslat a kétszeres adózás elkerülése érdekében megengedi az eredmény csökkentését a bevételként elszámolt kapott osztalékkal, az ellenőrzött külföldi társaságtól kapott osztalék kivételével.
A Javaslat osztaléknak tekinti az adózott eredményből kapott, az eredmény felhasználásáról hozott döntés alapján a tulajdonosoknak biztosított jövedelmet.
Osztaléknak minősül továbbá a visszafizetési kötelezettség nélkül kapott támogatás, juttatás, a más által átvállalt, bevételként elszámolt tartozás, az elengedett követelés. A felsoroltak közé nem tartozik az állami költségvetésből, az önkormányzattól a központi alapokból vagy államközi megállapodás alapján visszafizetési kötelezettség nélkül kapott támogatás. Ez a rendelkezés összefügg a számviteli törvény tervezett módosításával, amely szerint a visszafizetési kötelezettség nélkül kapott pénzeszközt – eltérően az 1996. december 31-éig hatályos előírásoktól – bevételként kell elszámolni. (Ezzel összefüggésben a visszafizetési kötelezettség nélkül adott pénzeszköz az eredményt csökkenti.)
Osztaléknak minősül továbbá a cég megszűnésekor a vagyonfelosztási javaslat szerint az adózót megillető vagyoni értéknek a befektetés nyilvántartási értékét meghaladó része és a jegyzett tőke leszállításával kivont vagyonnövekmény is.
Az osztalékra előírt szabályokat kell alkalmazni abban az esetben is, ha az adózó az osztalékot nem készpénzben veszi fel, pl. jegyzett tőke leszállításakor, jogutód nélküli megszűnéskor.
A külföldről kapott osztalékot az adóalapnál akkor nem lehet csökkentő tételként elszámolni, ha a külföldi személy (az osztalék fizetője) a Javaslat rendelkezése szerinti ellenőrzött külföldi társaságnak (4. § 11. pont) minősül.
Az a külföldi személy minősül ellenőrzött külföldi társaságnak:
– amelynek székhelye olyan országban van, ahol a külföldi személy jövedelmére jogszabály nem ír elő társasági adó vagy annak megfelelő adókötelezettséget, vagy az adóévre előírt adómérték legfeljebb 10 százalék mértékű;
– amelynek a jegyzett tőkéjéből az adóévben belföldi személy közvetlenül vagy közvetve – megszakítással vagy anélkül – legalább 30 napon át, és az adóév utolsó napján legalább 25 százalékos részesedéssel rendelkezik.
Nem minősül ellenőrzött külföldi társaságnak – akkor sem, ha alacsony az adómérték – az a társaság, amelynek olyan országban van a székhelye, amely országgal a Magyar Köztársaságnak hatályos egyezménye van a kettős adóztatás elkerüléséről és az adóztatás kijátszásáról.
Az ellenőrzött külföldi társaságtól kapott osztaléknak a belföldi tulajdonosnál való megadóztatása (nem csökkenthető a kapott osztalékkal az adóalap) az adóelkerülést hivatott megakadályozni.
A piacgazdaságokban az adókikerülést megakadályozó szabályozás során abból a feltevésből indulnak ki, hogy független vállalkozások egymással piaci feltételek szerint kötnek üzleteket. Ilyenkor adókikerülésről, a jövedelmeknek az egyik adózótól a másik adózóhoz történő átcsoportosításáról nem lehet szó, hiszen ez nem áll egyik szereplő érdekében sem. Adókikerülési célzatú gazdasági konstrukciók kialakítása és ez alapján jövedelemátcsoportosítás ennek következtében csak egymástól nem független adózók között képzelhető el, és ezért itt indokolt az adóhatóság fokozott figyelme.
Ezt felismerve épült be a Javaslatba a kapcsolt vállalkozásokra vonatkozó transzferár szabály, amely minden kapcsolt vállalkozásra nézve alkalmazandó, függetlenül attól, hogy az adott adózó mely adórendszer fennhatósága alá tartozik. A problémát az alkalmazás nehézkessége okozza. A transzfer ügyek általában bonyolultak és hosszadalmasak, sokszor rendkívüli nehézségeket okoz annak bizonyítása, hogy a vállalkozások között alkalmazott árak nem szokásos piaci árak. Legalább ilyen nehéz az adóalap módosításához a szokásos piaci ár meghatározása. Érthető tehát az a törekvés, hogy lehetőség szerint s a leginkább egyértelműnek tekinthető ügyekben az eljárás egyszerűsödjék.
Ilyen – általában egyértelműnek tekintett – eset az, amikor a kapcsolt vállalkozások közül az egyik egy alacsony adómértéket alkalmazó országban működik. Ilyenkor a transzfer ár vizsgálata helyett az alacsony adózású országban lévő vállalkozásnál felhalmozott jövedelmet a tulajdonos adóügyi illetősége szerinti ország megadóztatja, függetlenül attól, hogy az ilyen ki nem osztott jövedelem az adózás általános nemzetközi szabályai szerint nem lenne adóztatható.
A cél az, hogy ezáltal megakadályozzák az – egyébként a tulajdonos illetősége szerinti országban – adóköteles jövedelmek más országokban, kedvezőbb adózási körülmények közötti felhalmozását és ezáltal az adó kikerülését.
Ennek a szabályozásnak része a Javaslat szerint a felosztott osztalék adóalapkénti figyelembevétele is.
7. A mezőgazdasági célt szolgáló termőföld és az erdő érték nélkül, vagy – korábbi törvényekben meghatározott – igen alacsony értéken van nyilvántartva. Értékesítéskor így irreálisan nagy nyereség keletkezik, amelynek adóztatása a földek adásvételét akadályozhatja. Ezért a Javaslat az „első értékesítésből” származó eredményt nem vonja adó alá. A rendelkezés alkalmazása során értékesítés mindaz a gazdasági esemény, amelyet a számviteli törvény az értékesítés szabályai szerint számoltat el. Ide tartozik a csere és az apport is.
8. A szakképzésben való részvételt ösztönzi a Javaslat azzal, hogy a szakképzésben gyakorlati oktatást vállaló adózónál lehetővé teszi az eredmény csökkentését a foglalkoztatás ideje alatt. Tanulónként havi 6000 forint az adóalap-csökkentési lehetőség abban az esetben, ha az adózó a szakképző iskolai tanuló gyakorlati képzését az oktatási intézménnyel kötött megállapodással, és havi 6000 forint abban az esetben is, ha jogszabályban (szakképzési törvényben) meghatározott tanulószerződés alapján látja el.
9. A munkanélküliek alkalmazásának feltételeit könnyíti és ösztönzi a Javaslatnak az az előírása, amely az eredmény csökkentését engedi meg a munkanélkülit foglalkoztató adózónál a munkanélküli bére után ténylegesen befizetett társadalombiztosítási járulékkal. Ezzel a kedvezménnyel attól függetlenül lehet élni, hogy egyébként a járulékot az adózó költségként elszámolta.
10. A mezőgazdasági szövetkezetek a közös tulajdonban lévő termőföldjeiket törvényi rendelkezés alapján kötelesek „eladni” a kárpótlási jeggyel rendelkezőknek, s a kapott kárpótlási jegyet címletértéken (a jegy kibocsátáskori értéke) szerepeltetik a nyilvántartásaikban. Ugyanakkor, ha a kapott kárpótlási jegyen a szövetkezet állami tulajdont vásárol, a kárpótlási jegyet névértéken számítják be, ami a kamattal növelt érték.
A Javaslat figyelembe veszi, hogy a földértékesítés a szövetkezetek gazdasági döntésétől független, ezért a névérték és a címletérték különbségének megfelelő árfolyamnyereség adó alóli mentesítéséről rendelkezik.
11. A képzőművészet közvetett támogatásaként, a műalkotások vásárlásának segítése céljából csökkenthető az adóalap a művészeti értékűnek minősített képzőművészeti alkotás beszerzésére fordított összeggel. Ezen a jogcímen az adóalap-csökkentés korlátja a beruházási érték. A rendelkezés nem korlátozza az adózók jogát abban, milyen képzőművészeti alkotást vásárolnak, de az adóalap-csökkentés lehetőségét csak a művészeti értéket képviselő alkotásokra adja meg.
12. A szövetkezeti üzletrész tervezett megszüntetésének elősegítése érdekében – a Javaslat szerint – adóalap-kedvezménnyel élhet a szövetkezet a visszavásárolt üzletrész bevonásakor elért nyereség (vagy annak egy része) után, ha azt a fel nem osztható szövetkezeti vagyon növelésére fordítja. Ez azt jelenti, hogy ez a nyereség tartósan a szövetkezeti tevékenység érdekében hasznosul, osztalékként és más formában nem vonható ki.
A kedvezménynél nem kell különbséget tenni az üzletrész-tulajdonosok között (nyugdíjas, kívülálló tag, stb.), valamennyi visszavásárolt és bevont üzletrész esetében élni lehet vele. Megkötés viszont, hogy az adóalap-csökkentés összegének a számszerűsítésekor az üzletrész névértéke címén a szövetkezetekről szóló 1992. évi I. törvény hatályba lépéséről és az átmeneti szabályokról szóló 1992. évi II. törvény (átmeneti törvény) szerinti vagyonnevesítés lezárásakor (a szövetkezet új típusú szövetkezetté alakulásakor) véglegesített névérték vehető figyelembe, és az ehhez arányosan számított vételárral csökkentett összeg vonható le az adóalapból. Nem vonatkozik tehát a kedvezmény azokra a szövetkezetekre, amelyek 1992. évtől jogelőd nélkül alakultak, vagyis amely szövetkezeteknek nem kellett az átmeneti törvény előírásait alkalmazni. Nem vonatkozik a kedvezmény továbbá az üzletrésznek arra a részére (és az ehhez tartozó vételárrészre), amelyet a vagyonnevesítés lezárását követően az adózás utáni eredményből létesített vagy növelt a szövetkezet.
13. Az adóalap-csökkentésként elszámolható behajthatatlan követelést – az adóalap védelme érdekében – a Javaslat konkrétan meghatározza. A ráfordításként elszámolt hitelezési veszteségből a következő jogcímeken felsorolt és elszámolt veszteség összegével lehet az eredményt csökkenteni:
– ha a követelés 5 évnél régebbi (elévült követelés),
– csődeljárás, felszámolási eljárás keretében, valamint végelszámolás során részben vagy teljesen meg nem térült, leírt követelés, amely összegből – ha a felszámoló írásban közli, hogy várhatóan nem kerül kielégítésre – az eljárás befejezése előtt is lehet érvényesíteni,
– ha a kötelezett nem lelhető fel és ez hiteltérdemlően bizonyított (többszöri fizetési felszólítás eredménytelen, mert a címzett ismeretlen; adóhatóság nem tartja nyilván a kötelezettet, stb.),
– ha a követelés végrehajtás keretében történő rendezésekor csak részben térül meg,
– ha a követelés érvényesítése drágább, mint a kimutatott követelés összege és ez számítással alátámasztott.
Pénzintézetnél a követelés leírását – ha a követelésre kockázati céltartalékot képzett – a Javaslat oly módon ismeri el „veszteségként”, hogy a (részben, egészben) kockázati céltartalékkal „biztosított” követelés leírásakor nem írja elő sem az adóalap növelését, sem a csökkentését. Ugyanezt lehetővé teszi az értékpapír-forgalmazónál is, ha törvény kockázati céltartalék képzést ír elő számára.
A Javaslat – azon túl, hogy meghatározza a behajthatatlan követelés címén elszámolható összeget – a kétszeres adóztatás elkerülése érdekében – megengedi az adóalap csökkentését a korábban csökkentő tételként el nem ismert hitelezési veszteségre befolyt, az adóévben bevételként elszámolt összeggel. Ilyen lehet például, ha az adózó olyan követelést számolt el az egyik adóévben, amely nem évült el és a következő évben a kötelezett rendezi tartozását.
14. A társasházak a közös tulajdonban lévő helyiségek, földterületek hasznosításából származó bevétel után a személyi jövedelemadó törvény rendelkezései alapján teljesítik az adókötelezettséget akkor is, ha a társasháznak nem magánszemély tagjai is vannak, vagy kizárólag nem magánszemélyek a tagjai. A kétszeres adózás elkerülése végett a Javaslat lehetővé teszi a társasháztól kapott bevétel adóalapból való levonását.
15. A könyvvezetés és a beszámoló adatainak forintról devizára, illetve devizáról forintra történő áttérésekor az adózónál a számviteli törvényben előírt átszámítás miatt elszámolt negatív (árfolyam) különbözettel az adóalap csökkenthető.
16. A kétszeres adózás elkerülését biztosítja a Javaslatnak az a rendelkezése, amely megengedi az adóalap csökkentését a számviteli törvény előírása szerint bevételként kezelt, visszakapott, jóváírt bírsággal, egyéb jogkövetkezmények alóli mentesítéssel. A korrekciós tétel elszámolásának feltétele, hogy az adózó korábban adóalap-növelő tételként számolta el a bírságot.
17. A Javaslat szerint 1997. január 1-jétől az egyszeres könyvvitel szabályait alkalmazóknak a kapott és az adott előleget adózás szempontjából bevételnek, ráfordításnak kell tekinteni. A számviteli törvény szerint ezeket a tételeket a követelések és a tartozások között kell nyilvántartani mindaddig, míg az előleg alapjául szolgáló beszerzés, értékesítés, szolgáltatás nem teljesül (amíg a végszámlát ki nem állítják). Az előleget a teljesítéskor kell költségként vagy bevételként elszámolni. A Javaslat a személyi jövedelemadó szabályai szerint adózó egyéni vállalkozók jövedelem-nyilvántartásával való azonosság biztosítása céljából írja elő az adóalap csökkentését a fizetett előleggel, illetve teljesítéskor a kapott előleggel.
18. A Javaslat szerint 1997. évtől a kutatás és kísérleti fejlesztés címén az adóévben felmerült és a számviteli törvény előírásai szerint költségként elszámolt összeg 20 százalékával az adózás előtti eredmény csökkenthető, akkor is ha a kutatás-kísérleti fejlesztés értékét az immateriális javak között állományba veszi az adózó.
A Javaslat 8. §-a az adózás előtti eredmény növelését eredményező előírásokat tartalmazza a következők szerint:
1. A számviteli törvény az 1997. évtől módosuló szabályai között céltartalék képzését írja elő a mérleg fordulónapján fennálló követelésekre a vevők fizetőképességének minősítése alapján, valamint a jogszabályban előírt – később esedékessé váló – garanciális kötelezettségre, a végkielégítésre, a korkedvezményes nyugdíjra. Az adótörvény az adómentesen elszámolható céltartalékképzést – az adóalap védelmének érdekében – korlátozza. A korlátozás a követelések közül csak a határidőn túli követelések meghatározott százalékát [8. § (2) bekezdés], a garanciális kötelezettségek közül a környezetvédelem érdekében más törvényben (bányászati törvény, a villamos energia termeléséről, szállításáról, szolgáltatásáról szóló törvény, a környezetvédelemről szóló törvény) előírt rendelkezések szerint képzett céltartalék növekményét engedi az adóalapnál érvényesíteni. Az ezt meghaladóan, ráfordításként elszámolt céltartalékkal az adóalapot növelni kell. Nem kell ugyanakkor az adóalapot növelni a számviteli törvény 27. § (3)–(6) bekezdésében megfogalmazottak alapján képzett sajátos céltartalékokkal (például: a pénzintézetek kockázati tartaléka, a biztosítástechnikai tartalékok).
2. A Javaslat az adóalapnál elszámolható értékcsökkenési leírás összegét – főszabályként – a számviteli rendelkezések alapján elszámolt terv szerinti értékcsökkenési leírással egyezően ismeri el, ugyanakkor leírási kulcsokat és sajátos elszámolási szabályokat fogalmaz meg, amely alapján maximálja – a költségként elszámolt értékeken belül – az elismert értékcsökkenési leírást. Erre tekintettel azzal az összeggel, amelyet az adózó a számviteli törvény rendelkezése szerint az adózás előtti eredmény terhére elszámolt, az adóalapot növelni kell.
Külön kezeli a Javaslat – a kettős könyvvitelt vezetőknél – a tárgyi eszközök, immateriális javak értékesítésekor, apportálásakor, megsemmisülésekor, selejtezésekor és hiányakor a számviteli törvény alapján ráfordításként elszámolt – kivezetett – nyilvántartási értéket, amelyre előírja az adóalap-növelést. Ez a korrekció azzal függ össze, hogy a felsorolt gazdasági események bekövetkezésekor az eszköz beszerzési értékéből az adóalap csökkentéseként még nem érvényesített nyilvántartási értékkel az eredményt csökkenteni lehet.
3. A számviteli törvény rendelkezései alapján elszámolt értékvesztés összegével az adóalapot növelni kell. A Javaslat a mérleg fordulónapján meglévő készletekre, befektetésekre és az egy évnél hosszabb lejáratú értékpapírokra az adóévben elszámolt összes értékvesztés összegével egyezően írja elő az adóalap növelését, összhangban azzal, hogy az értékvesztést csak a felhasználással arányban, a felhasználásra jutóan engedi meg érvényesíteni.
4. A Javaslat az adóalap megállapításánál abból indul ki, hogy az adóztatandó jövedelem meghatározásánál a vállalkozási és bevételszerző tevékenységgel és jövedelemszerzéssel kapcsolatosan indokoltan felmerült, igazolt költségeket lehet csak elszámolni. Nem minősülnek ilyennek a 3. sz. mellékletben (a részletezéseket a melléklethez fűzött indokolás tartalmazza) felsorolt címén eredménycsökkenésként figyelembe vett tételek, és ezért ezekkel az eredményt növelni kell.
5. A Javaslat nem teszi lehetővé, hogy a bírságot, büntetést és az ezzel egy tekintet alá eső társadalombiztosítási járulék késedelmes fizetése miatti pótlékot adómentesen számolhassa el az adózó, csökkentve ezzel a szankció hatását. A költségként, ráfordításként elszámolt bírsággal, büntetéssel ezért az eredményt meg kell növelni. Nem minősül bírságnak a vállalkozások közötti kapcsolatban felszámított késedelmi kamat, kötbér, s nem kell növelni az adóalapot – késztetve ezzel az adó, a társadalombiztosítási kötelezettség feltárására – az önellenőrzési pótlékkal.
6. A mesterségesen alacsony értékkel nyilvántartott termőföld és erdő első értékesítése esetén az eladásból származó jövedelem nem adózik. A kétszeres kedvezmény elkerülése végett a megváltási áron nyilvántartott termőföld, erdő értékesítésekor ráfordításként elszámolt nyilvántartási érték az adó alapját növeli.
7. A szerencsejáték szervezésével foglalkozó adózónak, ha a közvetlen és a közvetett költségei meghaladják a miniszteri rendeletekben meghatározott értéket (lottó és totó esetében a fogyasztói ár 20 százalékát, lóversenyfogadásnál a fogadásra feltett tétel teljes összegének 30 százalékát, a bingójátéknál a játékszelvények árának 30 százalékát) – a tényleges költségnek a számított költséget meghaladó részével növelnie kell az adóalapot az adóalap védelme céljából.
8. Az adóelkerülés kizárása érdekében a hitelezési veszteségként – a számviteli törvény rendelkezése alapján egyéb vagy rendkívüli ráfordításként – elszámolt behajthatatlan követeléssel az adóalapot növelni kell. Ezt a szabályt nem kell alkalmaznia a pénzintézetnek, értékpapír-forgalmazónak akkor, ha a hitelezési veszteségként leírandó követelésre kockázati céltartalékot képzett.
Ez a korrekció nem jelenti azt, hogy a társasági adót minden behajthatatlan követelésre meg kell fizetni, hiszen a behajthatatlan követelést (4. § 5. pont) a Javaslat elismeri eredménycsökkenésként.
9. Gazdasági társaságok és szövetkezetek átalakulásakor, ha az átalakulás keretében a saját tőke felértékelésére sor kerül, a Javaslat rendelkezése szerint az adózó az átértékelési különbözettel az átalakulást követő három adóévben, egyenlő részletekben köteles az eredményt növelni. Ha a társaság a megjelölt időintervallumon belül jogutód nélkül megszűnik, az adóalapnál még számításba nem vett teljes összeggel meg kell növelnie az eredményt.
A Javaslat arról is rendelkezik, hogy több jogutód esetén az átértékelési vagyonkülönbözetet olyan arányban kell megbontani, amilyen arányban a vagyonmérleg alapján a jogutódok az átértékelt vagyonból részesednek.
A korrekciónak az az indoka, hogy a költségek között a jogutód a magasabb eszközértéket fogja elszámolni. A három évre történő megosztás közelít a költségek felmerüléséhez.
10. A Javaslat – a nemzetközi gyakorlatot átvéve – a kamatként kimutatott, úgynevezett rejtett osztalék kiszűrését szolgálja azzal, hogy a kapcsolt vállalkozásnak minősülőtől (4. § 23. pont) kapott hitel kamatának csak meghatározott részét ismeri el ráfordításként. Az el nem ismert kamat a saját tőke négyszeresét meghaladó kölcsönrészre jutó kamattal azonos.
Saját tőkeként az előző évi beszámolóban, illetve – újonnan alakulónál – a nyitómérlegben kimutatott saját tőkét kell számbavenni, értékelési tartalék nélkül. Ha az adózó könyvviteli zárlat alapján állapítja meg az adózás előtti eredményt (vagyis nem rendelkezik beszámolóval), akkor a társasági szerződésben, alapítói okiratban, alapszabályban rögzített jegyzett tőkéhez kell a kölcsönt viszonyítania. A kölcsön összege a napi átlagos kölcsönállomány összegével egyenlő.
Ezt az előírást az átmeneti rendelkezések alapján az 1993. évtől kezdődően nyújtott – és még fennálló – kölcsönökre is alkalmazni kell az 1993. és 1996. években előírt szabályok szerint, tekintettel arra, hogy (némi eltéréssel pl. nem a kapcsolt vállalkozások között, hanem a 25 százalék részesedéssel bírókra írta elő a törvény a korrekciót) az 1996. december 31-éig hatályos társasági adótörvény is adóztatta ezt a kamatot.
11. A Javaslat a reprezentációs költséget az árbevétel 0,5 százalékáig ismeri el költségként. Ha ennél több az elszámolt költség, az előírt mértéket meghaladó összeggel az adóalapot növelni kell. A kétszeres adózás elkerülése végett nem vonatkozik a korlátozás a reprezentációs költségnek arra a részére, amely után az adózó természetbeni juttatás címen megfizette a (44 százalékos) személyi jövedelemadót.
Az árbevételt a 4. § 4. pontja definiálja, amely alatt általában a számviteli törvény szerinti értékesítés nettó árbevételét kell érteni. Pénzintézetnél, biztosítóintézetnél és az értékpapír-forgalmazónál a tevékenység sajátosságát figyelembe véve határozza meg a Javaslat az árbevételt.
12. Az egyszeres könyvvitelt vezetőnél az előlegként kapott összeg, továbbá a teljesítéskor a korábban adott előleg növeli az adóalapot, ezzel biztosított, hogy a társasági adóban és személyi jövedelemadóban adózó vállalkozások – ha pénzforgalmi nyilvántartást vezetnek – azonosan (a pénzforgalmi elvnek maradéktalanul eleget téve) állapítsák meg az adóztatandó jövedelmet.
13. Az adóalapot növeli a Javaslat 4. § 11. pontja szerint meghatározott ellenőrzött külföldi társaság fel nem osztott – a külföldi ország joga alapján megállapított – nyereségéből az adózót a részesedése alapján megillető összeg. Ez a rendelkezés a nyereségnek az adózás alóli kivonását kívánja megakadályozni, melyet részletesebben a 7. §-hoz (a 6. pont alatt) adott indokolás fejt ki.
14. A Javaslat a könyvvezetés, illetve a beszámoló adatainak forintról devizára, illetve devizáról forintra történő áttérésekor – a számviteli törvény alapján – elszámolt átszámítási különbözetre (ha az nyereség) az adóalap növelését írja elő.
15. A számviteli törvény 1997. évtől tervezett módosítása szerint a kötelezettség nélkül adott támogatást, juttatást az átadó ráfordításként az átvevő bevételként számolja el. Az adótörvény a – megváltozott elszámolással biztosított – „nyereségalakítás” elkerülése érdekében az eredeti állapotot helyreállító korrekciót ír elő, azaz az átadónál előírja az eredmény növelését, az átvevőnél pedig a csökkentését. Az átadónál előírt eredménynövelés alól azonban – ha a pénzeszközátadás közérdekű célokra történt – kivételeket fogalmaz meg. Ilyen kivétel vonatkozik:
– a közérdekű kötelezettségvállalásra és az alapítvány céljára átadott összegre, akkor, ha a közérdek megfelel a 8. § (1) bekezdés na) pontjában felsoroltaknak és az adományozó közvetve sem jut vagyoni előnyhöz;
– az MRP szervezetnek alapcélja megvalósítása érdekében, a hiteltörlesztés időszakában átadott összegre.
Abban az esetben, ha a felsorolt címeken – külön-külön – az adózás előtti eredmény 20 százalékát meghaladó összegű támogatást adott a vállalkozás, a kedvezmény, az adómentesség csak az eredmény 20 százalékának megfelelő összegre vonatkozik. Ha e feletti a támogatás, akkor azzal az eredményt növelni kell.
A Műsorszolgáltatási Alapnak közérdekű kötelezettségvállalásként és a rádiózásról és televíziózásról szóló törvény szerinti közműsorszolgálati műsor támogatására, szponzorálására adott juttatások adómentesen elszámolhatók, azaz az átadott összeggel (korlátozás nélkül) nem kell az eredményt megnövelni.
A 9–13. §-hoz
A Javaslatnak a 9–13. §-ai a belföldi illetőségű, teljes körű, de feltételhez kötötten adóköteles vagy különleges kedvezményben, adómentességben részesülő adózók adóalapjának a meghatározásáról tartalmaznak rendelkezéseket.
A 9. § az alapítvány, a közalapítvány, a társadalmi szervezet, a köztestület, az egyház, a lakásszövetkezet és az önkéntes kölcsönös biztosító pénztár adóalap-megállapításának szabályait fogalmazza meg. E szervezetek mindegyikére jellemző, hogy
– csak abban az esetben terjed ki rájuk a Javaslat hatálya, ha vállalkozási tevékenységből bevételt érnek el vagy e tevékenység érdekében merül fel ráfordításuk,
– e szervezetek esetében nem számít vállalkozási tevékenységnek a szervezetükről szóló törvényben, (pl. kamarai törvény, a lelkiismereti és vallásszabadságról szóló törvény, az önkéntes kölcsönös biztosító pénztárakról szóló törvény), a gazdálkodásuk rendjéről szóló jogszabályokban (pl. az alapítvány, a társadalmi szervezet gazdálkodásáról szóló kormányrendelet), valamint a Javaslat 4. számú mellékletének A fejezetében felsorolt jövedelem- és vagyonszerzésre irányuló vagy azt eredményező tevékenység.
Abban az esetben, ha e szervezetek a szűkített értelemben megfogalmazottak szerint végeznek vállalkozási tevékenységet, úgy adóalapjukat a számviteli törvény, továbbá a beszámolókészítési és a könyvvezetési kötelezettségükre előírt kormányrendelet szerint meghatározott adózás előtti eredményből kiindulva, a Javaslat 7. §, 8. §, 17. §, 19. §, 29. és 30. §-át - a 9. § előírása szerint - alkalmazva kell levezetni.
Az adóalap növelésénél, csökkentésénél az az elv érvényesül, hogy kizárólag az alapfeladatnak számító tevékenységhez tartozó gazdasági esemény eredménye nem adózik, így nem kell ehhez tartozóan az eredményt módosítani. Az adóalap meghatározásához korrekcióként számba venni csak olyan tételeket kell, amelyek közvetlenül a vállalkozási tevékenységhez kapcsolhatók, illetve amelyek a vállalkozási és az alaptevékenységhez egyaránt hozzárendelhetőek. Ez utóbbi esetben a bevételek (alaptevékenység és vállalkozási tevékenység bevétele) arányában megbontva kell az adóalap módosításánál figyelembe veendő összeget meghatározni.
Az egyháznál - az előzőeken túl - a Javaslat lehetőséget ad arra, hogy a vállalkozási tevékenység eredményével vagy egy részével is csökkentse az egyház az eredményét, ha meghatározott (kulturális, oktatási, szociális stb.) alaptevékenysége ellátására, az e célt szolgáló bevételét meghaladóan merültek fel költségei.
A 10. § a célszervezet adóalapjának megállapításáról rendelkezik. A célszervezetre a 4. § 10. pontja ad meghatározást, amely szerint ilyen szervezetnek a többségében megváltozott munkaképességűeket foglalkoztató, ilyennek kijelölt szervezetek minősülnek abban az adóévben amelyben a kijelölés megszakítás nélkül fennáll. Ez azt jelenti, hogy abban az évben, amelyben a kijelölés, visszavonás év közben teljesül nem a célszervezetre előírtak szerint kell adózniuk.
A Javaslat a célszervezeteknél - főszabályként - az adómentesen képződött eredményből jóváhagyott osztalékot tekinti adóalapnak néhány módosítással. A célszervezet tehát csak akkor fizet társasági adót, ha a keletkező jövedelmet nem a vállalkozás érdekében használja fel. Jelenti továbbá azt, hogy a foglalkoztatottak teljesítményére tekintettel és a foglalkoztatás, a működés fenntartása érdekében - más vállalkozáshoz mérve - kedvezőbb feltételeket biztosít a Javaslat e cégeknél a fejlesztéshez.
A módosító tételek között a vállalkozási tevékenység érdekében el nem ismert költséggel, ráfordítással, a bírsággal, büntetéssel és hasonló kötelezettséggel, a kapcsolt vállalkozásban lévőtől kapott jelentősnek minősülő kölcsön kamatával, a reprezentációs költség címén és az ellenőrzött külföldi társaság fel nem osztott nyeresége címén számba vett jövedelemmel kell az adóalapot növelni. A kétszeres adózás elkerülése végett a célszervezetnél is csökkenteni lehet az adóalapot az elengedett, bevételként elszámolt bírság, büntetés és hasonló kötelezettség összegével, valamint, ösztönzési céllal, a kutatás-fejlesztés költségének 20 százalékával.
A célszervezetnek jogutód nélküli megszűnése esetén, a megszűnésre készített beszámoló alapján, a célszervezeti kijelölés visszavonása esetén a visszavonás adóévére vonatkozó adóbevallásában, az általános előírások szerint kell meghatároznia az adóalapot. Ilyenkor azonban – minden más korrekción felül – az adóalapnak része a célszervezeti kijelölés éveiben adómentesen képződött eredménytartalék összege is.
Nem tér ki a Javaslat arra, hogy az eredménytartalék osztalékra való bevonása esetén hogyan kell eljárni, amiből az következik, hogy az adózó dönti el, melyik forrásból (adózott, adómentes) képzett eredménytartalék terhére számolja el a felhasznált összeget.
A 11. § a készfizető kezesség vállalási tevékenységet végző részvénytársaság – jelenleg a Hitelgarancia Rt. végez csak ilyen tevékenységet – adóalapjának megállapításáról rendelkezik. A Javaslat szerint az ilyen részvénytársaságnak az adóalapot csak akkor kell megállapítania – tehát csak akkor kell adót fizetnie – ha megszűnik.
Megszűnéskor a részvénytársaság adóalapja a kötelezettség teljesítése után fennmaradó vagyonnak az alapítók hozzájárulásának visszafizetése után fennmaradó része. Az alapítók a vagyonnövekményből az adózást követően részesednek.
A 12. § az MRP szervezet adóalapját határozza meg. Az MRP szervezet – a vonatkozó külön törvény előírása szerint – a munkavállalói tulajdonszerzés lebonyolítására alakul. Bevételei
– a munkavállalóknak (résztvevők) a tulajdonosi részesedés megszerzésére teljesített befizetése,
– annak a társaságnak a hozzájárulása, ahol az MRP szervezet megalakult,
– a résztvevők, más jogi és magánszemélyek hozzájárulása,
– a szabad – hiteltörlesztésre, kamatfizetésre és a szervezet működési költségeire fel nem használt – pénzeszköz hozama,
– az értékesíthető részesedések árfolyamnyeresége és
– a kapott osztalék.
Az MRP szervezet a társasági adónak 1996. december 31-éig nem alanya, az alapítására vonatkozó törvény szerint kizárólag a tulajdonszerzéssel kapcsolatos tevékenységet végezhet. Ez
– a részvények, üzletrészek megvásárlását,
– az ezzel összefüggő nyilvántartást,
– a teljes egészében kifizetett és a résztvevők nevére jóváírt részesedés résztvevők részére történő kiadását,
– a tulajdonszerzéshez szükséges hitel felvételét és törlesztésének a bonyolítását
jelenti.
Nem rendelkezik a külön törvény a szabad pénzeszközökkel való gazdálkodásról. Ez a helyzet bizonytalanságot teremt az esetenként jelentős nagyságrendű források hasznosítását illetően, s – a kapcsolódó adóalap-kedvezmény miatt – a résztvevőket foglalkoztató társaság és az MRP szervezet közötti időleges forrásátcsoportosításra késztet. Ezért a Javaslat az MRP szervezetet a társasági adó hatálya alá vonja azzal, hogy a kimutatott eredményből nem tekinti adóalapnak a résztvevők által befizetett saját erőt, a résztvevőket foglalkoztató társaság által és más magán- és jogi személyek által (adózott jövedelmükből) befizetett összeget. Egyebekben az általános előírások szerint kell az MRP szervezetnél az adóalapot megállapítani.
A 13. § a közhasznú társaságra és a vízitársulatra vonatkozó szabályokat foglalja össze.
A közhasznú társaság a Polgári Törvénykönyv alapján, elsődlegesen közhasznú tevékenység végzésére, a vízitársulat a vízgazdálkodási törvény alapján, a vízgazdálkodás területén közfeladat ellátására alakulhat. Jellemzően nem nyereségorientált szervezetként működnek.
Mind a két szervezetre vonatkozó előírás, hogy vagyonszerzésre irányuló vállalkozási tevékenységet csak kiegészítő tevékenységként végezhetnek és osztalékot folyamatos működésük során nem fizethetnek.
A vízitársulatra vonatkozó törvény ezentúl rendelkezik arról is, hogy megszűnés esetén a vagyont a közfeladatnak megfelelő célra kell fordítani.
A két szervezet működési feltételeinek hasonlósága miatt az adózási szabályokat is indokolt közelíteni. Így mindkét szervezetre javasolt kedvező adózási rendelkezés, hogy a közhasznú (közcélú) tevékenység arányában mentesülnek az adó megfizetése alól (21. §).
Annak érdekében, hogy a vagyon a megjelölt közhasznú tevékenység, közfeladat érdekében hasznosuljon e szervezeteknél, a Javaslat nem teszi lehetővé adómentesen a közcélú adományozást sem.
A közhasznú társaság esetében – miután lehetőségük van megszűnéssel vagy átalakulással a kedvezményesen adózott vagyon profitorientált vállalkozásba való átvitelére – külön rendelkezés lép be jogutód nélküli megszűnéskor és átalakuláskor, ha a jogutód nem közhasznú társaság.
Ezekben az esetekben az adóalapot a saját tőke – közhasznú társasági működés alatt keletkezett – adómentes növekményével is meg kell növelni, miután a vagyon ettől kezdve nem a közhasznú tevékenységet szolgálja.
A Javaslat rendelkezik az adómentes saját tőke nyilvántartására vonatkozó szabályokról is. Eszerint az adózott eredményt (nyereséget, veszteséget) a közhasznú tevékenység bevételének (4. § 25. pont) az összes bevételhez viszonyított arányában – amilyen arányban mentesül a társaság az adó megfizetése alól – kell megosztani adómentesen és adózottan képződött részekre.
A 14. §-hoz
A rendelkezés a külföldi vállalkozók adóalapjának megállapítására vonatkozó szabályokat fogalmazza meg.
A Javaslat azokat a külföldi személyeket (külföldi jogszabály alapján létrehozott, alakult jogi személy, jogi személyiséggel nem rendelkező társas cég, személyi egyesülés, egyéb szervezet) kezeli külföldi vállalkozóként, amelyek nem alapítanak belföldön társaságot, nem rendelkeznek – cégbíróságon – bejegyzett belföldi székhellyel, (képviseletet kivéve) mindössze telephelyet létesítenek és azon keresztül fejtenek ki vállalkozási tevékenységet.
A Javaslat az értelmező rendelkezések között definiálja – az OECD ajánlásokkal összhangban – a telephely fogalmát.
Egyrészt ad egy általános meghatározást (vállalkozási tevékenység végzéséhez használt állandó üzleti létesítmény, berendezés, felszerelés), ami mellett – a teljesség igénye nélkül – konkrétan is nevesít néhány tipikus telephelyet, valamint felsorolja azon létesítményeket, illetve tevékenységeket is, melyek egyik esetben sem keletkeztetnek telephelyet. Tipikus telephely pl. az üzletvezetés helye, a fiók, az iroda, a képviselet, a gyár, az üzem, a műhely, a bánya, a kőolaj- vagy földgázkút. A telephellyé válásnak nem feltétele az, hogy a létesítmény a külföldi személy tulajdonában legyen, pl. a létesítmény bérlése, haszonbérlése, lízing útján való hasznosítása vagy térítési díj nélkül történő használata egyaránt telephelyet keletkeztet.
Telephelynek minősül az építkezés, ha időtartama építkezési területenként folyamatosan vagy megszakításokkal összesen legalább három hónapig tart. Azt, hogy a három hónapos időtartam szempontjából mely építkezéseket kell egy építkezési területnek tekinteni a Javaslat tágan fogalmazza meg. Eszerint egy építkezési területnek a gazdasági, üzleti és földrajzi szempontból egy egységet képező építkezések minősülnek.
A Javaslat nem ad minden előforduló esetre konkrét szabályt, e meghatározáson belül egyedileg kell elbírálni, hogy az építkezés telephellyé válik vagy sem.
A földrajzilag egy egységet képező építkezés akkor is egy építkezési területnek minősül, ha a külföldi személy különböző személyektől kapott megrendeléseket, illetve különböző személyekkel kötött építési szerződést.
Egy építkezési területet jelent, ha a külföldi személy időről időre földrajzilag áthelyezve folytatja tevékenységét, de az építkezések üzletileg, gazdaságilag egy egységet képeznek. Ennek tipikus esetét jelentik az autópálya-, a vasútvonalépítések, melyek akkor is egy építkezési területnek minősülnek, ha a különböző szakaszokra különböző szerződések, megrendelések vonatkoznak.
A Javaslat telephelyként kezeli és külföldi vállalkozóként adóztatja azokat a külföldi személyeket, akik természeti erőforrások – ásványi anyagok, valamint a föld, erdők, tavak, folyók élő és nem élő erőforrásai – közvetlen kiaknázása, vagy ingatlan és természeti erőforrások hasznosítása, vagy ingatlan és természeti erőforrások értékesítése révén jutnak belföldről jövedelemhez. (Tekintettel arra, hogy ingatlanhasznosítás, illetve értékesítés esetén nem indokolt a teljes körű költségelszámolás megengedése, e két esetre a Javaslat az általános adóalap-megállapítási szabályoktól eltérő előírásokat fogalmaz meg.)
Előbbieken túlmenően telephelyet keletkeztet, ha egy – külföldi vagy belföldi – személy a külföldi személy nevében belföldön szerződést köthet és e jogával rendszeresen él, vagy áru-, illetve termékkészletet tart fenn, amelyből rendszeresen szállít a külföldi nevében.
Biztosítási tevékenységet végző külföldi személy esetén telephelyet keletkeztet, ha a külföldi személy belföldi kockázatra köt biztosítást, de nem telephely pl. ha külföldi országok között bonyolított áruszállítás kockázatát biztosítja belföldi egy külföldi biztosítóval.
A Javaslat – valamennyi előbbiekben felsorolttól függetlenül – nem kezeli telephelyként, ha
– a külföldi személy csak úgynevezett előkészítő, illetve kisegítő tevékenység végzéséhez tart fenn belföldön létesítményt (4. § 12. pont),
– a külföldi személy olyan – tőle gazdaságilag és jogilag – független képviselő útján fejti ki belföldön tevékenységét, amelyet a képviselő a szokásos üzleti tevékenysége keretében, saját kockázatára, a külföldi személy utasítása, átfogó ellenőrzése nélkül lát el és mellette nem végez a külföldi személy hatáskörébe tartozó tevékenységeket,
– a létesítményt azért tartják fenn, hogy áru, illetve termék tárolására, bemutatására szolgáljon, illetve ha a tevékenység – amit ott végeznek – a külföldi személy számára történő áru-, illetve termékbeszerzés, információgyűjtés.
Ha a külföldi személy által belföldön használt létesítmény, illetve végzett tevékenység az előbbiek alapján telephelyet keletkeztet, a Javaslat előírja a külföldi vállalkozó számára a számviteli törvény eredménykimutatásra és a kettős könyvvitel szerinti nyilvántartásokra vonatkozó előírásainak alkalmazását. Az előírást az indokolja, hogy a külföldi cégek a telephelyeken sok esetben olyan széles körű vállalkozási tevékenységet folytatnak, ami igényli a magasabb szintű nyilvántartások vezetését, emellett a külföldi cég – az esetek többségében – az illetősége szerinti országban kettős könyvvitelt vezet, amiből kiindulva egyszerűbb a telephelynek betudható bevételeknek, költségeknek is a kettős könyvvitel szerinti kimutatása.
A Javaslat a külföldi vállalkozókra a belföldi adózókétól eltérő, egyszerűbb adóalap-megállapítási szabályt állapít meg. A külföldi vállalkozónak a számviteli törvény eredménykimutatásra előírt rendelkezései szerint kell a telephelynek betudható árbevételeit, bevételeit és ráfordításait, költségeit kimutatnia, és – fő szabályként – ezek különbözeteként kell az adóalapot meghatároznia. A Javaslat az általános adóalap-megállapítási szabály mellett tartalmaz egy minimális adóalapra vonatkozó előírást is, amely akkor lép életbe, ha a telephelyre az előbbiek szerint kimutatott különbözet nem éri el a telephely költségeként elszámolt összeg 12 százalékát, ilyenkor az elszámolt költség 12 százalékát kell adóalapnak tekinteni. A vetítési alap nem tartalmazza a – többnyire adó- és járulékfizetési kötelezettséget jelentő – ráfordításként elszámolt összeget. Ez az adóalap-meghatározás akkor alkalmazható, ha a külföldi vállalkozó illetősége szerinti országgal Magyarország nem kötött egyezményt a kettős adóztatás elkerülésére.
Az adóalap-megállapítás leírt szabályaiból következően egyezmény esetén az adóalap lehet pozitív és negatív értelmű, egyezmény hiányában csak pozitív értelme lehet. Ez eldönti azt is, hogy mely telephely tud veszteséget elhatárolni (18. §), amelynek későbbi beszámítását a telephelynek betudható nyereségbe a Javaslat – összhangban az egyezményekkel – lehetővé teszi.
Ezt, és a többi – kizárólag külföldi vállalkozókra vonatkozó – speciális rendelkezést a telephely és a külföldi személy közötti speciális pénzügyi kapcsolat indokolja. Ez abból fakad, hogy külföldi vállalkozók esetén a számlák mindig a külföldi személy és nem a telephely nevére szólnak, azaz olyan esetekben, amikor nem egyértelmű a „telephelynek betudhatóság” ténye – a bevételek nem a telephelyhez (a telephely számlájára) folynak be, vagy nem belföldről származnak, a költségek nem belföldön merülnek fel – elsősorban a külföldi vállalkozó döntésétől függ, hogy a bevételeket, illetve kiadásokat a telephelyhez kapcsolódónak tekinti vagy sem. Az adóhatóság nehéz helyzetben van a vállalkozó döntésétől eltérő álláspont képviseletét illetően. Ezért a Javaslat a következő előírásokat tartalmazza annak érdekében, hogy
– a telephelynek ténylegesen betudható bevételek minél teljeskörűbben kimutatásra kerüljenek,
– megszűnjenek az indokolatlan költségelszámolások és költségként csak a telephelyhez ténylegesen kapcsolódó költség kerüljön kimutatásra.
Általános szabályként megfogalmazásra került, hogy mit jelent a „telephelynek betudhatóság” fogalma. A Javaslat telephelynek betudhatónak azt a bevételt, árbevételt, illetve költséget, ráfordítást fogadja el, amely akkor keletkezett volna, illetve merült volna fel, ha a telephely a tevékenységét önálló – külföldi személytől független – vállalkozásként fejtette volna ki.
Ennek az alapelvnek a megvalósítására a Javaslat a következő előírásokat tartalmazza:
– előírja, hogy a telephely működése révén elért – belföldről vagy külföldről származó – valamennyi bevételt telephelynek betudható bevételként kell kimutatni, függetlenül a származás helyétől;
– azon árbevételek, bevételek egy részét (5 százaléka), melyek a telephely közvetítő tevékenysége révén keletkeztek, szintén a telephely bevételei között kell kimutatni (ez az előírás azokra a bevételekre vonatkozik, amelyeket a külföldi vállalkozó nem jelenített meg a telephely útján kifejtett tevékenységhez kapcsolódó bevételek között, ugyanakkor a telephely aktív közreműködése révén ért el);
– telephelyhez kapcsolódó költségként, ráfordításként a telephely bevételeinek megszerzése érdekében belföldön vagy külföldön felmerült összeget lehet elszámolni.
A Javaslat a költségek közül külön rendelkezik az értékcsökkenési leírás 1. és 2. számú melléklet szerinti elszámolhatóságáról. A külön nevesítést az indokolja, hogy az értékcsökkenési leírás elszámolhatóságával kapcsolatban kétféle álláspont létezik: az egyik alapján a külföldi személy országában (tulajdonosi alapon), a másik szerint a telephely szerinti országban (a használat miatt) számolható el amortizáció. A Javaslat megengedi a telephely költségei között elszámolni az amortizációt, mert az eszközök ugyan a külföldi személy tulajdonában vannak, de a telephelyen folytatott tevékenység végzését szolgálják.
A külföldi személynél felmerült üzletvezetési és általános ügyviteli költségből a telephelyre arányosan jutó összeg számolható el. A Javaslat meghatározza, hogy ennél az arányosításnál a telephelyre kimutatott bevételeknek, árbevételeknek a külföldi személy összes bevételéhez, árbevételéhez viszonyított arányának megfelelő értéket lehet figyelembe venni.
A külföldi vállalkozók költségelszámolását tiltó néhány előírás a belföldi adózókra vonatkozó rendelkezésekkel megegyező szabályokat tartalmaz azon ráfordítások körében, melyek telephelyek esetén jellemzően előfordulnak. Így a külföldi vállalkozó sem számolhatja el költségként az ellenőrzés alapján megállapított jogerős befizetési kötelezettségeket (adóhiány, bírság) az önellenőrzési pótlék kivételével, a személyi jövedelemadóval nem adózott reprezentációs költségnek az árbevétel 0,5 százalékát meghaladó részét, a társasági adót, valamint a támogatási céltól függetlenül, a kötelezettség nélküli ajándék és pénzbeli támogatás összegét.
Mivel ingatlan hasznosítása, ingatlanhoz kapcsolódó vagyoni értékű jog térítés ellenében történő átadása, valamint ingatlan értékesítése esetén nem indokolt a teljes körű költségelszámolás megengedése, ezekre az esetekre a Javaslat speciális adóalap-megállapítási szabályt fogalmaz meg.
Hasznosítás esetén az adó alapja az ellenérték csökkentve a telephelynek betudható költségként elismert továbbszámlázott üzemeltetési költséggel, az értékcsökkenési leírással, valamint a továbbszámlázott üzemeltetési költséggel és egyéb – a telephelynek betudható – ráfordításokkal. Értékesítés esetén az adó alapja az ellenérték és a megszerzésre fordított összeg különbözete, melyet meg kell növelni a már elszámolt értékcsökkenési leírással.
Mivel a Javaslat az alapelvek között rendelkezik a nemzetközi egyezmények elsődlegességéről, ha egyezmény a külföldi személyekre eltérő szabályt tartalmaz, akkor minden esetben az egyezmény előírását kell alkalmazni azzal, hogy az egyezmény előírásából nem következhet e törvényen túli – plusz – adókötelezettség.
A 15. §-hoz
A rendelkezés a belföldről telephely nélkül jövedelmet szerző külföldi illetőségű adózók (külföldi jogszabály alapján létrejött jogi személyek, jogi személyiséggel nem rendelkező társas cégek, személyi egyesülések, egyéb szervezetek) adóalap-megállapítási szabályát fogalmazza meg, valamint rendelkezik a külföldi pénznemben keletkezett bevételek átszámítási szabályáról is.
Külföldi szervezet esetén kizárólag a Javaslatban felsorolt bevételtípusok adókötelesek, az adóalap mindenkor a bevétellel egyezik meg, költségek elszámolására nincs lehetőség.
Adóköteles bevétel a nyújtott hitel utáni kamat, a kötvény utáni kamat, a belföldön végzett művészeti és sporttevékenységért járó díj és a jogdíj, de valamennyi csak akkor, ha – az értelmező rendelkezések között található „jövedelemszerzés helye” definíció alapján – a bevétel belföldről származónak tekinthető, és ha belföldi személy vagy a külföldi vállalkozó belföldi telephelye fizeti ki.
A Javaslat belföldi személyként a belföldi jogszabály alapján létrejött jogi személyt, jogi személyiséggel nem rendelkező társas céget, személyi egyesülést, egyéb szervezetet, valamint a belföldi illetőségű magánszemélyt határozza meg.
Ha a jövedelem belföldről származik, de nem belföldi személy fizeti ki, adókötelezettség nem keletkezik.
Belföldről származik a bevétel, ha
– a kölcsön utáni kamat esetén a kölcsönt igénybevevő, jogdíj esetén a jogdíjat fizető belföldi illetőséggel bír, valamint telephelyként belföldön adóköteles,
– kötvény utáni kamat esetén a kötvénykibocsátó belföldi illetőséggel bír,
– művészeti és sporttevékenységért járó díj esetén, ha a tevékenységet belföldön végzik.
A Javaslat mentesíti az adó alól az MNB és a belföldön bejegyzett pénzintézet által fizetett kamatot, kivéve ha a pénzintézet a kamatot csak lebonyolítóként fizeti ki.
Külföldi szervezet esetén – csakúgy mint a külföldi vállalkozónál – nem kell alkalmazni a Javaslat előírását akkor, ha nemzetközi egyezmény attól eltérően rendelkezik.
A 16. §-hoz
A Javaslat e szakasza speciális szabályokat ír elő a jogutód nélküli megszűnésre, az átalakulásra, a könyvvezetés-változtatás esetére.
1. A jogutód nélküli megszűnéskor az adótörvény által biztosított és megszerzett jogok, illetőleg kötelezettségek másra nem ruházhatók át, az addigi működés során felhalmozott vagyoni értékek a tagok, tulajdonosok között szétosztásra kerülnek. Ez kimeríti a felhasználás kategóriáját és indokolt, hogy az adóalapnál még nem érvényesített értékvesztést az adózó elszámolhassa.
2. A számviteli elszámolás sajátossága miatt az egyszeres könyvvitelt vezető, jogutód nélkül megszűnő adózóra a Javaslat sajátos – csak ebben az esetben fennálló – eredménynövelő és -csökkentő tételeket határoz meg, amelyeket az adóalap levezetésekor figyelembe kell venni.
Ilyen növelő tétel például a követelésként nyilvántartott (tehát, ha a vevő még nem egyenlítette ki az ellenértéket), a teljesítéskor bevételnek minősülő összeg, mert amikor az ellenérték befolyik a vállalkozás már megszűnt és nem lesz adóalany; a vásárolt készletek záróállománya, mert a költségek között figyelembe vették, de a tevékenységhez nem használták fel; a fizetett előleg, mert adóalap-csökkentésként figyelembe kellett venni, de a teljesítés nem történt meg.
Ilyen csökkentő tétel az ellenérték kifizetésekor költségnek minősülő, de még ki nem fizetett tartozás, mivel a kifizetéskor már nincs mivel szemben érvényesíteni; a kapott előleg, mert adóalap-növelésként figyelembe kellett venni, de nem teljesült.
Ezen túl a Javaslat a tárgyi eszközök nyilvántartási értékének kivezetéséhez kapcsolódóan eredménynövelő, -csökkentő tételt határoz meg annak függvényében, hogy a számviteli törvény szerinti nyilvántartási érték vagy az adótörvény szerinti nyilvántartási érték a nagyobb.
3. Átalakuláskor – vagyis jogutód melletti megszűnéskor – a jogelődnél nyilvántartott értékvesztést nem lehet elszámolni, azt induló értékvesztésként a jogutód, jogutódok veszik figyelembe. Több jogutód esetén a vagyonmérleg alapján kell a megosztást biztosítani. A jogelődnél a tárgyi eszközök nyilvántartási értékének elszámolását ugyanúgy kell figyelembe venni, mint a jogutód nélküli megszűnéskor.
4. Az adózónak, ha az egyszeres könyvvezetésről kettős könyvvezetésre tér át a vásárolt készlet értékéből a pénzügyileg kiegyenlített tételekkel az adóalapot növelnie kell, miután az egyszeres könyvvezetés alatt megtörtént a költségkénti elszámolás, de a készletet a tényleges felhasználáskor a kettős könyvvitel előírása szerint ismét elszámolják költségként. Külön szabályok rendelkeznek az előleg (adott/kapott) adóalapnál történő figyelembevételéről, amiatt, hogy az egyszeres könyvvitelt vezető azt az előleg fizetésekor vette számításba a költségek és bevételek között, a kettős könyvvitelt vezető viszont a számla alapján fogja elszámolni. Korrekció nélkül kétszeres adózás vagy teljes adómentesség állna elő.
5. Ha az adózó kettős könyvvitelről áttér az egyszeres könyvvitelre a mérlegben kimutatott, pénzügyileg kiegyenlített vásárolt készletek értékével az adóalapot csökkentenie kell, miután a pénzügyi teljesítés megtörténte miatt a költségkénti elszámolás csak így lehetséges.
A kötelezettségek között kimutatott előleggel növelni, a tartozásként kimutatott előleggel csökkenteni kell az adóalapot összhangban azzal, hogy az egyszeres könyvvitelt vezetőnél az előleg a kifizetéskor bevétel, illetve költség.
6. A Javaslat rendelkezéseket fogalmaz meg arra az esetre is, ha a személyi jövedelemadózás szabálya szerint adózó egyéni cég alakul át – az egyéni vállalkozásról és a gazdasági társaságokról szóló törvények előírása alapján – jogi személyiséggel rendelkező gazdasági társasággá. Ez azt jelenti, hogy az átalakulás napjától a törvény erejénél fogva a társasági adó szabályait kell alkalmaznia. Az eltérő nyilvántartás és adózás miatt szükségesek az áttérési szabályok, amelyek rendezik azt, hogy
– az egyéni vállalkozóként keletkezett veszteségből még figyelembe nem vett összeget a társaságként elért nyereséggel szemben el lehessen számolni, hiszen a tevékenység végzése folyamatos,
– a költségként elszámolt, de meglévő készletekkel még egyszer ne lehessen csökkenteni az eredményt,
– az átalakulás keretében „keletkezett” vagyonnövekmény után – 3 évre elosztva – adózzon a társaság, hasonlóan ahhoz, amikor társaság vagy szövetkezet alakul át,
– a kötelezettségek között kimutatott előleggel növelni, a tartozásként nyilvántartott előleggel csökkenteni kell az adóalapot összhangban azzal, hogy a személyi jövedelemadó szabályai szerint adózó egyéni vállalkozónál az előleg a kifizetéskor bevétel, illetve költség.
7. A Javaslatnak ez a szakasza rendelkezik arról, hogy felszámolási eljárás időtartama alatt realizált vagyonnövekmény, vagyonvesztés – ha a felszámolási eljárást a vállalkozás megszűnése nélkül fejezik be, azaz, ha a vállalkozás fennmarad – adóalapot képez (növelő, csökkentő tétel). Ilyenkor ugyanis az a helyzet, hogy a felszámolás kezdetével a vállalkozás elszámolt az adóval. Ezt követően nem vonatkoznak rá a társasági adó szabályai, abból a megfontolásból, hogy tevékenységét megszünteti, az eszközeit értékesíti, elszámol a hitelezőkkel, s végül a tulajdonosokkal. Ha közben úgy alakul, hogy fennmarad a cég, de a felszámolás időszaka alatt nőtt a vagyona, nem indokolt, hogy ne fizessen adót, s ez fordítva is fennáll.
A 17. §-hoz
A Javaslat – a piacgazdaságokban alkalmazott gyakorlathoz igazodva – a keletkezett veszteségnek (amit a Javaslat a negatív adóalappal azonosít, és elhatárolt veszteségként nevesít) öt év eredményével szembeni elszámolását teszi lehetővé. A veszteség évenkénti elszámolásának mértékét az adózó maga határozhatja meg, az öt éven belül eltérő részletekben való adóalap-csökkentés mellett is dönthet. Az érdeke természetesen a minél gyorsabb „leírás”.
Az általános 5 éves veszteségelhatárolási időszak alól több kivételt állapít meg a Javaslat:
– A vállalkozásalapítás és annak fennmaradása érdekében azok az adózók, akik újonnan (jogelőd nélkül) jöttek létre, az alakulás és az alakulást követő két év (tehát összesen az első három adóév) veszteségét korlátlan ideig határolhatják el, kivéve az alapítási költségekből eredő veszteséget, mivel ezeknek veszteségkénti kimutatása a számviteli törvényben biztosított aktiválással elkerülhető.
– Azoknak az adózóknak, akik a statisztikai ágazati besorolás szempontjából mezőgazdasági ágazatba tartoznak, a tárgyévi veszteségük fedezetére nemcsak a jövőbeni nyereség esetén van beszámítási lehetőségük, hanem az adóévet megelőző két adóév befizetett társasági adója terhére is korrigálhatják az adóalapjukat és önellenőrzéssel visszaigényelhetik a veszteségre jutó adót. Abban az esetben, ha a megelőző két év adóalapja a veszteséget nem fedezi, a nem fedezett rész erejéig a tárgyévet követő években – az általános szabályok szerint – élhetnek a veszteségelhatárolás lehetőségével, azaz a fennmaradó összeget az ötödik év végéig számolhatják el.
– A Javaslat értelmében a veszteségelhatárolásra vonatkozó szabályokat – a betétesek védelme érdekében – a pénzintézetek nem alkalmazhatják.
– Az az adózó, amelyet a tulajdonosok privatizációs lízingszerződéssel vásároltak meg, annak az adóévnek a negatív adóalapját nem határolhatja el, amely adóévben a társaságnál vagyonvesztés következett be, vagy a törlesztés meghiúsult, feltéve, hogy az állam nevében szerződő (az állam tulajdonosi jogát gyakorló) ennek ellenére nem bontja fel a szerződést azonnali hatállyal.
– A vállalkozási tevékenység megkezdésének évét követő harmadik adóévben és az azt követő adóévekben keletkező veszteséget csak az az adózó határolhatja el, akinek
a) az adóévi árbevétele az elszámolt költségek, ráfordítások 50 százalékát eléri, vagy
b) az árbevétel a költségek, ráfordítások 50 százalékánál kisebb összeg, de az adóhatóság engedélyt ad a veszteség elhatárolásához.
Az adóhatóság a hozzájárulást abban az esetben adhatja meg, ha a feltétel azért nem teljesült, mert az adózónál elemi kár keletkezett, vagy a tevékenység végzéséhez szükséges beruházás még nem fejeződött be, így a tevékenységét nem tudta elkezdeni.
Rendelkezik arról is a Javaslat – összhangban a nemzetközi adózási gyakorlattal –, hogy jogutódlás melletti megszűnéskor a jogelődnél keletkezett, elhatárolt veszteséget a jogutód viheti tovább. Ennek azonban az a feltétele, hogy a tulajdonosi kör jelentősen ne változzon. Attól az évtől kezdve veszti el a jogutód az addig még le nem írt veszteség további leírásának jogát, amikor az új tulajdonosok részesedése meghaladja az 50 százalékot.
A külföldi vállalkozó telephelye is élhet a veszteség elhatárolásával (természetesen akkor, ha negatív az adóalapja valamely évben). A veszteség elhatárolásra vonatkozó rendelkezések alkalmazásakor a jogelőd nélküli átalakulás a külföldi vállalkozó telephelye esetében nem értelmezhető, vagyis a telephelyre az időkorlát nélküli veszteség elhatárolás nem vonatkozik.
A 18. §-hoz
A rendelkezés a kapcsolt vállalkozások közötti szerződésekben alkalmazott árak esetében az adóalap módosításának szabályait fogalmazza meg. Meghatározza azokat a – nemzetközi előírásokkal (OECD ajánlások) összhangban lévő – árképzési módszereket, amelyek ezen módosítások során alkalmazhatóak.
Az előírás célja, hogy az adózás megítélése szempontjából a kapcsolt vállalkozások közötti kereskedelmi, pénzügyi feltételek, csakúgy mint a független vállalkozások üzletkötési feltételei, a piaci viszonyokat tükrözzék, az egymás között alkalmazott árak ne térhessenek el a reális, a szokásos piaci ártól. Ennek érdekében az adóhatóság – ellenőrzés során – vizsgálhatja az egymással kapcsolt vállalkozásban lévők közötti szerződésekben alkalmazott árakat, és amennyiben az alkalmazott ár eltér – alacsonyabb vagy magasabb – a szokásos piaci ártól, módosítja az adózók adóalapját. Az adóalap-módosítás jogával a vállalkozások is élhetnek, azzal a feltétellel, hogy kölcsönös nyilatkozat alapján ezt egyidejűleg minden érintett alkalmazza. Nyilatkozat hiányában azért nincs lehetőség módosításra, mert ez adókikerüléshez vezetne.
Kapcsolt vállalkozásról kizárólag egymással szerződéses kapcsolatban álló felek viszonylatában lehet szó, ideértve azt is, ha a felek kölcsönszerződésben számítanak fel a szokásostól eltérő kamatot. A „kapcsolt minősítéshez” nem szükséges, hogy mindkét (illetve valamennyi) fél adózó legyen. A kapcsolt viszony adózó és adózónak nem minősülő (pl. természetes személy) fél (felek) között is fennállhat, mindössze az a feltétel, hogy legalább az egyik fél adózó legyen. Kapcsolt viszony az irányításban, ellenőrzésben való közvetlen, illetve közvetett részvétel, vagy a közvetlen, illetve közvetett szavazati jogok, vagy a jegyzett tőkében való közvetett, illetve közvetlen részesedés meghatározott mértéke alapján jön létre.
Ha egy vállalkozás csak közvetett módon rendelkezik (harmadik vállalkozásban) az előírt mértékű szavazati joggal, illetve jegyzett tőkével, akkor a közvetlen szavazati jogok, illetve a jegyzett tőkében való részesedés arányának szorzata határozza meg, hogy – a harmadik vállalkozással is – fennáll e a kapcsolt vállalkozás ténye. Például ha A adózó B adózónak 80 százalékban tulajdonosa, B pedig C-ben 50 százalékos részesedéssel bír, akkor A adózó C adózót érintően 40 százalék közvetett részesedéssel bír.
A kapcsolt vállalkozás eseteit (természetesen a szerződéses kapcsolatot feltételezve) a 4. § 23. pont fogalmazza meg.
Fontos kitétel, hogy a szavazati jogok, részesedések arányának meghatározásakor magánszemélyek esetében a Ptk. szerinti közeli tartozók jogait össze kell adni. Ha pl. egy kft-ben egy magánszemélynek 20 százalék a részesedése, a hozzátartozóké 30 százalék, akkor a kft. és a magányszemély között szerződéses kapcsolat esetén fennáll a kapcsolt vállalkozás.
A Javaslat szokásos piaci árnak azt az árat tekinti, amelyet az egymástól független – nem kapcsolt – felek összehasonlítható körülmények esetén érvényesítenek vagy érvényesítenének.
Összehasonlíthatóak a körülmények, ha az összehasonlítani kívánt ügyletek gazdasági jellemzői lényegében megegyeznek, vagy ha a vizsgált ügyletek esetleges eltérései nem befolyásolják lényegesen a körülményeket (pl. ár és haszon), illetve megfelelően pontos módosítások végezhetők az esetleges eltérések kiküszöbölésére.
A szokásos piaci ár meghatározására a Javaslat három konkrét módszert tartalmaz, amelyek kötelező sorrendiség nélkül szabadon alkalmazhatók attól függően, melyik megközelítéssel lehet a reálisabb piaci árat meghatározni.
Az összehasonlító árak módszere különösen megbízható olyan esetben, ha egy független vállalkozás árulja ugyanazt az árut (ugyanolyan fajtájú, minőségű, mennyiségű árut), mint ami két kapcsolt vállalkozás között eladásra kerül feltéve, hogy a független és a kapcsolt ügylet nagyjából ugyanazon időben, a termelési, értékesítési láncban ugyanazon a fokozaton, hasonló körülmények között következik be, azaz ha a két ügylet gazdaságilag összehasonlítható piacokon megy végbe.
A viszonteladási árak módszere akkor alkalmazható, ha a kapcsolt vállalkozástól megvásárolt termék, szolgáltatás viszonteladásra kerül egy független vállalkozásnak. Ebben az esetben a kapcsolt vállalkozások között alkalmazott árat a viszonteladási ár viszonteladási költségekkel és szokásos haszonnal csökkentett összegével kell összevetni. Ennél a módszernél a szokásos haszon meghatározása döntő. A Javaslat definíciója szerint szokásos haszon az összehasonlítható tevékenységet végző független felek összehasonlítható körülmények között elért haszna.
Ily módon szokásos haszon például
– ugyanannak a viszonteladónak a nem kapcsolt vállalkozástól vett és eladott termékből, szolgáltatásból származó haszna,
– egy független vállalkozás összehasonlítható ügyletéből származó haszon.
A költség és jövedelem módszer esetében a szokásos piaci árat az önköltség szokásos haszonnal növelt értékében kell meghatározni. Szokásos haszon – a viszonteladási árak módszeréhez hasonlóan – pl. az összehasonlítható ügyletben
– ugyanannak a vállalkozónak nem kapcsolt viszonylatban elért haszna, vagy
– egy független vállalkozó által elért haszon.
Ez a módszer elsősorban ott alkalmazható, ahol félkész áruk kerülnek eladásra kapcsolt vállalkozások között.
A Javaslat rendelkezése alapján, ha a felsorolt módszerek egyikével sem közelíthető meg a reális ár, az adózó jogosult lesz a saját maga által kialakított egyéb módszerrel is meghatározni a szokásos piaci árat. Ennek azonban feltétele, annak bizonyítása, hogy a három (nevesített) módszernél a választott módszerrel jobban közelíthető a reális ár.
A Javaslat kizárólag a versenyhátrány megszüntetése céljából teszi lehetővé a szokásos piaci ártól eltérő ár alkalmazását. Ez az eset áll fenn, amikor a méretüknél fogva piaci hátrányban lévő vállalkozások hoznak létre olyan kapcsolt vállalkozásokat, amelyek a közös beszerzés és értékesítés elősegítése érdekében tartós szerződéseket kötnek egymással.
A 19. §-hoz
A Javaslat a társasági adó mértékéről rendelkezik és – a külföldön tevékenységet végző kivételével – általános jelleggel mondja ki a társasági adó 18 százalékos mértékét, amely egyébként megegyezik az elmúlt két esztendőben alkalmazott adómértékkel. Ugyanakkor jogszabály – adott esetben maga a Javaslat – ettől eltérően is rendelkezhet. Különös szabályt fogalmaz meg a Javaslat a társasági adó mértékének megállapítására, a külföldön tevékenységet végzőnél (off-shore cégeknél).
Az off-shore cégek adóztatásában a nemzetközi gyakorlatban általában két fő irányzat érvényesül. Ezek közül az egyik egy meglehetősen alacsony mértékű adókulcs alkalmazása, a másik a „kvázi” regisztrációs díjként működő, a saját tőke arányában meghatározott adómérték.
Az adómértékkel kapcsolatban az utóbbi időben kerültek előtérbe olyan vállalkozói érdekek és igények, amelyek a korábbiakban – az adókedvezmények és az adómentességek széles körére tekintettel – lényegesen kisebb hangsúlyt kaptak.
A vállalkozói oldal elvárása az adóztatással szemben elsősorban abban nyilvánult meg, hogy a gazdasági tevékenység során képződött eredményt alacsonyabb mértékű elvonás terhelje, amelyet a Javaslatban megfogalmazottak kielégítenek.
A 20. §-hoz
A rendelkezés azon nonprofit szervezetek adómentességének szabályát fogalmazza meg, amelyeknek alapfeladata elsősorban a társadalmi közös szükségletek kielégítése és olyan társadalmi igények teljesítése, melyeket az állam nem tud felvállalni. A Javaslat nonprofit szervezetként kezeli és meghatározott feltételekkel adómentességet állapít meg
– az alapítvány, a közalapítvány, a társadalmi szervezet, a köztestület, az egyház, a lakásszövetkezet,
– a közhasznú társaság, a vízitársulat és
– az önkéntes kölcsönös biztosító pénztár
számára.
Az első csoportba tartozó szervezetek elsősorban nem vállalkozási tevékenység végzésére jönnek létre, és csak akkor terjed ki rájuk a Javaslat hatálya, ha vállalkozási tevékenységből bevételt érnek el, illetve ráfordítást számolnak el.
A Javaslat szerint ezeknek a szervezeteknek csak akkor kell a társasági adót megfizetni, ha a vállalkozási tevékenységből elért bevételük meghaladja az adóévben elért összes bevételük 10 százalékát, vagy – ha ez kisebb – 10 millió forintot.
Az esetükben vállalkozási tevékenységnek nem minősülő tevékenységeket a Javaslat 4. számú mellékletének A fejezete, valamint a gazdálkodásukról szóló külön jogszabályok határozzák meg.
A közhasznú társaságok és a vízitársulatok korlátozás nélkül alanyai a társasági adónak, de figyelembe véve, hogy olyan szervezetekről van szó, amelyek rendszeresen végeznek közhasznú tevékenységet, illetve közfeladatot, meghatározott mértékű adómentességet fogalmaz meg számukra a Javaslat.
A Javaslat szerint az adóalap olyan hányada mentesül az adó alól, amilyen arányt a közhasznú tevékenységből, illetve közfeladatból elért bevételük az összes bevételen belül képvisel.
Az adómentesség nem vonatkozik az adóalapnak arra a részére, amely a támogatásként, juttatásként átadott pénzeszközzel, valamint a térítés nélkül átadott eszközök nyilvántartási értékével egyezik meg.
A közhasznú társaságok közhasznúnak minősülő – kedvezményezett – tevékenységi listáját a 4. számú melléklet C. fejezete tartalmazza, a vízitársulatok közfeladatát a vízgazdálkodásról szóló törvény fogalmazza meg.
A Javaslat előírja, hogy ezen szervezetek adókedvezményeket csak olyan arányban érvényesíthetnek, amilyen arányt az adómentességgel csökkentett társasági adó a teljes összegű adóban képvisel.
A Javaslat rendelkezik arról is, hogy a közhasznú társaság jogutód nélküli megszűnésekor az adómentességet nem érvényesítheti, tekintettel arra, hogy ilyenkor a tevékenységi körébe tartozó közfeladat ellátása is megszűnik.
Az önkéntes kölcsönös biztosító pénztárak – amelyek társadalombiztosítási és más szociális ellátást kiegészítő tevékenységet végeznek – a Javaslat szerint akkor élveznek mentességet, ha a kiegészítő vállalkozási tevékenységből származó bevételük nem haladja meg összbevételük 20 százalékát.
Vállalkozási tevékenységük lehetséges maximális mértékét a kölcsönös biztosító pénztárról szóló törvény 20 százalékban határozza meg. Amennyiben ezt az arányt a vállalkozási tevékenység bevétele túllépi, a vállalkozási tevékenység teljes adóalapja után (nemcsak a bevétel 20 százalékát meghaladó hányadra) kell a pénztárnak megfizetnie a társasági adót, s a következő évtől – a szervezeti törvény előírása alapján – a tevékenységet szűkítenie kell vagy a pénztártól független szervezetben kell folytatnia.
Ebből következően – jogszerű működés mellett – a pénztár teljes adómentességet élvez, viszont a kiegészítő tevékenység engedélyezett mértékű túllépése évében nem élhet adómentességgel.
A 21. §-hoz
Az export növelése, továbbá az idegenforgalom fejlesztésének elősegítése érdekében 5 évre, 50 százalékos mértékű adóvisszatartással élhetnek a 18 százalékos adóból azok a vállalkozások, amelyek 1996. évben termelési célt, illetve 1997. évben elindított, kereskedelmi szálláshely létesítését szolgáló beruházást (épület és a működtetést szolgáló gép) kezdenek el. A kedvezmény feltétele, hogy a beruházás együttes értéke legalább az 1 Mrd forintot elérje. A kedvezményt a beruházás üzembehelyezését követő évtől lehet igénybe venni, hiszen az ennek betudható exportnövelés – kereskedelmi szálláshely létesítése esetén az árbevétel növekedése – csak ettől kezdve reális.
A 15 százalék feletti munkanélküliségű településen (kiemelt térség) és a vállalkozási övezetben megvalósított beruházás üzembehelyezését követő évtől az adózó – az abban a körzetben, ahol a beruházást üzembe helyezte elért árbevétellel arányosan – a 18 százalékos kulccsal számított adó 100 százalékát visszatarthatja adókedvezményként 5 évig, ha a beruházás az export vagy a mezőgazdasági termékértékesítés (a vállalkozási övezetben székhellyel, telephellyel rendelkező vállalkozás esetében legalább egy százalékkal, kiemelt térségben a beruházás bekerülési költsége 5 százalékának megfelelő növekedését) vagy a kereskedelmi szálláshely bővítését eredményezte.
A 22. §-hoz
A beruházási költség 6 százalékának megfelelő összegű adókedvezményt vehet igénybe a kiemelt térségben és/vagy vállalkozási övezetben székhellyel, telephellyel rendelkező adózó, ha 1996. január 1-jét követően
– kiemelt térségben új gépberuházást valósít meg,
– vállalkozási övezetben új gép-, és épületberuházást valósít meg, és ezen eszközök beszerzési értékét a 2 számú melléklet normáinak figyelembe vételével számolja el.
A beruházási költség 6 százalékának megfelelő összegű adókedvezménnyel élhet továbbá az az adózó amely kiemelt térségben és/vagy vállalkozási övezetben infrastrukturális beruházást valósít meg.
Az igénybe vett adókedvezményt vissza kell fizetni, ha a megvalósított beruházások tulajdonjogát vagy használatát az adózó az üzembe helyezés napjától számított 3 naptári éven belül átadja, vagy ha három éven belül nem kedvezményezett térségbe telepíti át.
A 23. §-hoz
Az érvényben lévő adókedvezmények igénybevételi lehetőségét meghatározó – bizonyos esetekben korlátozó – rendelkezéseket tartalmaz a Javaslat. Rendelkezik azokról az adókedvezményekről, amelyeket az adózó a számított adó mértékéig, illetve amelyeket együttesen a számított adó 70 százalékáig vehet igénybe.
A 24. §-hoz
A Javaslat rendelkezése értelmében az adózó által a 18 százalékos kulccsal megállapított fizetendő adót – a külföldön megfizetett társasági adó (vagy ennek megfelelő tartalmú más jövedelemadó) és – meghatározott korlátok figyelembevételével – az adókedvezmények mérsékelhetik (fizetendő adó).
A 25. §-hoz
A Javaslat ebben a szakaszban a külföldi illetőségű, belföldön telephellyel nem rendelkező adózó (külföldi szervezet) adófizetési kötelezettsége teljesítésének módjára ír elő eljárási szabályt.
A különböző országok gyakorlatában alkalmazott megoldáshoz hasonlóan a Javaslat szerint is a kifizető vonja le az adóköteles jövedelemből a Javaslatban meghatározott adóalap után az előírt mértékkel (18 százalék) számított adót, amelyről igazolást ad a külföldinek.
Az adózás rendjéről szóló törvény előírása szerint bevallani is, befizetni is a belföldi kifizetőnek kell a levont adót az illetékes adóhatóságnál. Ugyanakkor a külföldi – ha nemzetközi egyezmény előírása a 18 százalékos mértéknél kisebb mértékű levonást enged csak meg (pl. kamat, jogdíj esetében) – az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal Észak-Budapesti Igazgatóságától kérheti vissza a különbözetet, a külföldi ország adóhatóságától kapott – adóügyi illetőségét igazoló – okirat alapján. Az adókülönbözetet az adóhatóság a bejelentéstől számított 30 napon belül teljesíti a külföldi által megjelölt belföldi forint számlára történő utalással.
A 26. §-hoz
A Javaslat meghatározza az adóelőleg bevallásának és fizetésének legfontosabb elveit. Itt elsősorban azokról a szabályokról van szó, amelyek alapján az adózó a tényleges fizetési kötelezettségét leginkább megközelítő előírás szerint tesz eleget a vele szemben támasztott ezirányú követelménynek.
A Javaslat azokból a gyakorlati igényekből indul ki, hogy az adóelőleg- fizetés
– a várható és tényleges adófizetési kötelezettség alapján, valamint a költségvetési bevételek biztosításával összhangban történjék,
– vegye figyelembe az adózó gazdálkodási körülményeit,
– illeszkedjék a kapcsolódó jogszabályok rendelkezéséhez.
A Javaslat általános érvénnyel kimondja, hogy az adózónak kell az előző adóévi fizetendő adó alapján az adóelőleget bevallania és meghatározott ütemezésben megfizetnie. Ez a megoldás az eljárás és az adminisztráció egyszerűsítését szolgálja.
Meghatározott adózói kör (az adóévet megelőző évben jogelőd nélkül vagy átalakulással létrejött adózó, továbbá a külföldi vállalkozó) esetében a Javaslat a működés naptári napjai alapján számított éves fizetési kötelezettség előírásával biztosítja a más adózókkal egyenlő adózási feltételeket.
Rendelkezik a Javaslat arról is, hogy az átalakulással – ami egyébként jogrendszerünk általánosan ismert és alkalmazott jogintézménye, melynek alapján az átalakulás során létrejövő gazdasági társaság az átalakult gazdasági társaság általános jogutódja – létrejött adózó a jogelőd társaság által korábban már bevallott adóelőlegből számított adóelőleget vallja be kötelezettségként és az adóévet követő év június 30-áig ez alapján fizet előleget.
A forintról devizára, illetve devizáról forintra történő évközbeni áttérés esetére a Javaslat nem fogalmaz meg az általánostól eltérő szabályt, ami annyit jelent, hogy az áttéréstől függetlenül az adóelőleg-fizetési kötelezettségnek az áttérés előtti időre vonatkozó bevallás alapján, azzal egyezően kell eleget tenni.
Az adóelőleg-fizetés természetéből adódóan megszűnéskor az adózót adóelőleg-bevallási kötelezettség nem terheli, hiszen a megszűnést követően véglegesen el kell számolni az adóval.
A Javaslat a költségvetés likviditására és az adóbeszedés költségeire figyelemmel, a bevallott adó nagyságrendjét az adóelőleg megfizetésének ütemezésében is kifejezésre juttatja, és úgy rendelkezik, hogy a bevallott adó 3 millió forintos küszöbértékéig negyedévente – illetve ezen érték felett havonta egyszer – egyenlő részletekben kell az adóelőleget megfizetni.
A Javaslat meghatározza azokat az eseteket, amelyekben az általános szabálytól eltérően kell az adóelőleget megfizetni. A mezőgazdasági és erdőgazdálkodási ágazatba sorolt adózónál a jövedelem realizálását nagymértékben az adózó gazdálkodásától független külső tényezők befolyásolják. Itt elsősorban a szezonális hatás az, amely mindenképpen indokolja, hogy ezen adózói kör kedvezőbb ütemezésben tehessen eleget kötelezettségének. A Javaslat szerint ez esetben is indokolt figyelembe venni a bevallott adó mértékét. Ennek megfelelően – hasonlóan az általános részben megfogalmazottakhoz – itt is 3 millió forint az a küszöbérték, amely alapján havi vagy negyedéves adóelőleg fizetővé válik az adózó.
Számos körülmény közrejátszhat abban, hogy a tárgyévi fizetendő adó jelentős mértékben eltér a bázisévi fizetendő adótól. Ezért a Javaslat – kiemelve e körből a külföldi vállalkozót, továbbá az egyszeres könyvvitelt vezetőt – az adózó részére kötelező jelleggel előírja, hogy az adóévi várható fizetendő adó összegére a már megfizetett adóelőleget egészítse ki.
A Javaslat szerint indokolt, s ennek értelmében megfelelő lehetőséget biztosít arra, hogy az úgynevezett nonprofit szervezetek, valamint a közhasznú társaság és a vízitársulat, továbbá a külföldön tevékenységet végző és a külföldi szervezet – figyelemmel az eltérő gazdálkodási rendjükre, a működésükre külön jogszabályokban meghatározott egyéb előírásokra, az adózásukat érintő különleges feltételekre – az adóelőleg bevallásának és fizetésének szabályait ne alkalmazza.
A 27. §-hoz
A Javaslatnak ez a szakasza – a magánszemélyeket kivéve – a jogi személy, a jogi személyiséggel nem rendelkező társas vállalkozás, az intézményi befektető számára ír elő 20 százalék mértékű osztalékadó-fizetési kötelezettséget.
Befektetésösztönzési céllal egyúttal rendelkezik arról, hogy az osztalékadó alól a belföldi társaságok, intézményi befektetők adómentességben részesülnek. Az osztalékadót tehát abban az esetben kell megfizetni, ha az osztalék kedvezményezettje külföldi illetőségű és a kapott osztalékot nem fekteti be Magyarországon.
Arra az esetre, ha az osztalékadó-fizetési kötelezettség fennáll, a Javaslat azt írja elő, hogy az adót a kifizető vonja le. Ilyen eset, ha a külföldi illetőségű nem fekteti be a neki járó osztalékot Magyarországon.
Különös rendelkezésként azonban – a készpénzforgalom visszaszorítása érdekében – le kell vonni a kifizetőnek az adót akkor is, ha az osztalék kifizetése belföldi illetőségűnek, de nem (belföldi pénzintézet által vezetett) számlára történő átutalással történik. Természetesen, mivel a magánszemélynek fizetett osztalékra a Javaslat rendelkezései nem vonatkoznak, ez az előírás a magánszemélynek fizetett osztalékra nem értelmezhető. (A magánszemélynek fizetett osztalék adókötelezettségéről a személyi jövedelemadó törvény rendelkezik.)
Különös rendelkezést fogalmaz meg a Javaslat arra az esetre is, ha
a) az osztalék kivétele nem pénzben történik, ami akkor lehetséges, ha a társaság megszűnésekor a vagyont természetben osztják szét, vagy követeléselengedés, tartozásátvállalás esete áll fenn, illetve ha
b) a tulajdonos, kifizetőnek nem minősülő által jut az osztalékhoz, ami akkor következhet be, ha a külföldi illetőségű, másik külföldinek vagy magánszemélynek értékesíti azt a tulajdonosi részesedését, amelyet az osztalékból, az osztalékadó megfizetése nélkül fektetett be Magyarországon.
Az a) esetben az adót a kifizetőnek kell megfizetnie, amelyet a külfölditől és az adóhatóságtól követelhet vissza. A b) esetben a külföldi köteles bevallani és megfizetni az osztalékadót.
A Javaslat rendelkezéseiből következően előállhat olyan helyzet, amikor a levont vagy a kifizető által a kedvezményezett helyett megfizetett osztalékadó vagy annak egy része „visszajár”. Ezekre az esetekre a Javaslat azt írja elő, hogy az igazolások alapján az adó, az adókülönbözet az adóhatóságtól igényelhető vissza. Ilyen eset, ha a belföldi illetőségűtől azért vonta le a kifizető az adót, mert nem banki átutalással történt a kifizetés, illetve külföldi illetőségű esetében akkor, ha az egyezmény 20 százaléknál kisebb mértékű adót enged meg, de a levont vagy a kifizető által a külföldi helyett megfizetett adó 20 százaléknak felelt meg.
Végül a Javaslat rendelkezik arról, hogy osztalékelőleg esetében (4. § 27. pont), annak kifizetésekor ugyanúgy kell eljárni a kifizetőnek, mintha osztalékot fizetett volna. A kedvezményezett személy viszont még nem jogosult az adónak, adókülönbözetnek az adóhatóságtól való visszaigénylésére, arra csak az osztalékelőleg osztalékká válásakor van mód, azután, hogy az előleggel való elszámolás megtörtént.
A 28. §-hoz
A rendelkezés a kettős adóztatás elkerülését szolgálja, azaz biztosítja, hogy a külföldön egyszer már adózott jövedelem kétszer ne adózzon. A Javaslat eljárási szabályt ad arra az esetre, ha az érintett országok a kettős adóztatás elkerülésére egyezményt kötöttek, illetve arra is, ha nincs ilyen egyezményük. Egyezmény esetén az abban foglaltaknak megfelelően előírja a Javaslat, hogy az adózó a külföldön adóztatható jövedelemmel módosítsa (csökkentse, ha a külföldi jövedelem nyereség, növelje meg, ha az veszteség) az adóalapot, vagy számítsa be a külföldön megfizetett adót. Egyezmény hiányában ugyancsak az adóvisszatartás módszerének az alkalmazásáról rendelkezik.
A nemzetközi gyakorlatnak megfelelően az adó beszámítása csak olyan mértékben lehetséges, ami megfelel a külföldi jövedelemnek az adóalap egészéhez viszonyított arányának.
A Javaslat kimondja, hogy a külföldről származó jövedelmet – a külföldi adóalaprészt – a belföldi számviteli és adó jogszabály előírása szerint kell meghatározni, melynek során a külföldi jövedelemhez közvetlenül nem rendelhető költségeket, közvetlenül hozzá nem rendelhető adóalap-növelő és -csökkentő tételeket, a külföldről származó árbevétel (bevétel) arányában kell megosztani.
A 29. §-hoz
1. A Javaslat (1) bekezdése a többször módosított 1991. évi LXXXVI. törvény azon rendelkezéseit tartalmazza, amelyeket változatlan feltételek mellett kell alkalmazni 1997. január 1-jét követően is, amennyiben a gazdasági esemény 1996. december 31-éig megtörtént. Ezek a következők:
a) Az 1991. évi LXXXVI. törvény 4. § (3) bekezdése d) pontjának rendelkezése szerint az adóalapot meg kellett növelni azzal a fel nem számított kamattal, amelyről a vállalkozás a magánszemély 1992. és 1993. években részére nyújtott kamatmentes vagy a jegybanki alapkamatnál, illetőleg a törvényes kamatnál alacsonyabb kamat mellett, kölcsön formájában lemondott. Az adóévben esedékes kamatkülönbözetet a kölcsönszerződés megkötésekor érvényes jegybanki alapkamat alapján, illetve – ha a kölcsönt nyújtó nem gazdálkodó szervezet – a törvényes kamat (Polgári törvénykönyv 232. §-ának (2) bekezdése) és a fizetett kamat különbségeként kellett az adóévben fennálló kölcsönre meghatározni. Nem kellett a kamatkülönbözettel az adóalapot növelni, ha a kölcsönt jogszabály alapján lakásszerzéshez, állami tulajdon megvásárlásához, vagy olyan célra nyújtották, amelynek kamatához vagy törlesztő részletéhez a költségvetés támogatást nyújtott, vagy ha a kölcsönnyújtáshoz szükséges forrást az MNB kedvezményes kamat mellett biztosította a pénzintézetnek. Ezeken túl nem kellett a kamatkülönbözettel az adóalapot növelnie a forgalmazónak, ha az áru értékesítése során kamatmentes kölcsönt nyújtott a vásárlónak.
Az 1993. évi IC. törvény 16. § (2) bekezdésének b) pontja e rendelkezéseket hatályon kívül helyezte azzal, hogy az 1994. január 1-je előtt megkötött szerződésekre a szerződés lejártáig, azaz a kölcsön teljes visszafizetéséig alkalmazni kell azokat. E módosítást az tette szükségessé, hogy az 1993. december 31-e után megkötött kölcsönszerződések esetében a kölcsönt nyújtót – a magánszemélynek kedvezményesen vagy kamat nélkül nyújtott kölcsön fel nem számított kamata után – 44 százalékos személyi jövedelemadó fizetési kötelezettség terheli, amelyet költségként számol el. Mindezekre tekintettel az ilyen (1994. évtől megkötött szerződésen alapuló) kölcsön miatt a társasági adóalapot már nem kell növelni.
b) Az 1991. évi LXXXVI. törvény 4. § (3) bekezdése j) pontjának rendelkezése adóalap-növelést ír elő a bérbevevőnél a futamidő alatti teljes bérleti díj meghatározott összege feletti részére, ha a meghatározott összegnél az adózó az adott évben ténylegesen magasabb ráfordítással számolt. Az adómentesen elszámolható összeg az 1992. január 1-je és 1994. december 31-e között megkötött szerződéseknél az általános forgalmi adó nélküli bérleti díj 13 százaléka ingatlan esetén és évi 36 százaléka minden egyéb tárgyi eszköz esetén.
Az 1994. évi LXXXIII. törvény 3. § (2) bekezdése és a 13. § (3) bekezdése alapján az 1995 január 1-je után kötött szerződéseknél az általános forgalmi adó nélküli bérleti díj (ide értve az egyéb járulékos szolgáltatások ellenértékét is) ingatlan esetén havi 1,1 százaléka, egyéb tárgyi eszköznél havi 3 százaléka elismert költség az adóalapnál. Az import lízingre eltérő rendelkezést is tartalmaz a törvény. A Javaslat ugyan 1997. évtől a lízinghez kapcsolódóan nem tartalmaz adóalap-módosító rendelkezéseket, az 1996. december 31-éig hatályos előírások alapján eljárók számára viszont fenntartja a szerződés lejártáig a korábbi előírások alkalmazását, kiegészítve azzal, hogy ha a lízingszerződés a határidő előtt megszűnik, akkor az időbeli elhatárolást csak abban az esetben lehet adómentes ráfordításként érvényesíteni, ha az megtérült az adózónál.
c) Gazdasági társaság és szövetkezet 1992. augusztus 28-ától az 1992. évi LV. törvénynek a gazdasági társaságokról és a szövetkezetekről szóló törvényt módosító rendelkezései alapján alakulhat át. Az e törvényben előírtak végrehajtásaként, ha az átalakulás a vagyon felértékelésével jár, akkor a társasági adóról szóló 1991. évi LXXXVI. törvény 4. § (3) bekezdése s) pontja az adó alapjának az átértékelési különbözettel – három év alatt, egyenlő részletekben – történő megnövelését írja elő. A rendelkezést az 1993. június 24-e előtt átalakult társaságoknak, szövetkezeteknek nem volt kötelező alkalmazni, választhatták a korábbi eljárást, miszerint az átalakuló szervezet módosítja az adóalapot és nem a jogutód. Ugyanez a pont rendelkezik arról is, hogy a forintról devizára, illetve devizáról forintra történő áttéréskor elszámolt pozitív átszámítási különbözettel szintén három év alatt és egyenlő részletekben kell növelni az adóalapot. A jogfolytonosság követelményét érvényesítve tartalmazza a Javaslat (1) bekezdésének c) pontja az eredeti feltételek szerinti adóalap-növelést.
d) Az 1995. évi CVI. törvény 16. §-ával törvénybe iktatott 1991. évi LXXXVI. törvény 19. § (16) bekezdése a külföldi vállalkozó esetében a pénzforgalmi szemléletű adóalap megállapításáról a kettős könyvvitel szabályai szerint kimutatott adóalapra történő áttéréssel összefüggésben rendelkezik. A külföldi vállalkozó az 1995. évi teljesítés 1996. január 1-je utáni pénzügyi rendezése esetén, a teljesítésből befolyt bevétel és a felmerült pénzügyi kiadás különbözetével módosítja az adóalapját.
2. A Javaslat (2) bekezdése – a jogbiztonság követelményének megfelelően – lehetővé teszi, hogy a vállalkozók a többször módosított 1991. évi LXXXVI. törvény 6. §-ának rendelkezései szerint – az e törvény hatálybalépését megelőzően – elhatárolt veszteséget az adóalapból az eredeti feltételek szerint írhassák le.
3. A Javaslat 7. § (1) bekezdés f) pontja lehetőséget ad az adózó számára, hogy az értékvesztést – a korábbi eszközcsoportonkénti helyett – 1997. január 1-jétől egyedileg tartsa nyilván, számolja el. A Javaslat ezen szakaszának rendelkezése szerint, ha az adózó az értékvesztés eszközhöz tartozó nyilvántartását választja, akkor az 1997. január 1-jén nyilvántartott értékvesztésnek azon eszközökre jutó részével, amelyek a nyilvántartásában ebben az időpontban nem szerepelnek, három év alatt egyenlő részletekben csökkentheti az adóalapot.
4. A Javaslat (4) bekezdése közhasznú társaságok esetében az adómentesen nyilvántartott saját tőke értékét határozza meg. A társaságnak 1997. január 1-je előtt is meg kellett bontani a saját tőke évenkénti változását és annak záró állományát adómentesen és adózottan képződött részre. A megbontás alapja az adóévi közhasznú tevékenység bevételének az összes bevételhez viszonyított aránya. Mindezekre tekintettel az adómentesen nyilvántartott saját tőke az 1997. év január 1-jei adómentesen nyilvántartott állomány nyitó értéke, ami természetesen megegyezik az 1996. december 31-ei adómentesen nyilvántartott záró állomány értékével.
5. Az (5) bekezdés a Javaslat által megszüntetett adókedvezmények – fokozatosság és megszerzett jog alapján történő – további igénybevételének szabályait fogalmazza meg.
A Javaslat a társasági adóból a következő adókedvezményeket engedi érvényesíteni:
a) A külföldi részvétellel működő társaságok 10 éves időtartamra meghirdetett adókedvezményére 1993. december 31-éig lehetett jogot szerezni. A Javaslat – amennyiben a jogszerzés az említett időpontig megtörtént – változatlan feltételekkel lehetővé teszi a kedvezmény igénybevételét.
b) A kárpótlási utalvány térítés nélküli visszaadásához kapcsolódó adókedvezmény változatlanul érvényesíthető. Ehhez két korábbi rendelkezés tartozik. Az egyik az 1994. december 31-ig visszaadott kárpótlási utalvány alapján járó adókedvezmény még nem érvényesített részének – utoljára az 1999. évi adóból – igénybevételi lehetősége. A másik előírás – amely az 1996. évi költségvetési törvényt módosító törvény részeként épült be a társasági adótörvénybe – az 1995. évtől visszaadott utalványok alapján ad lehetőséget a visszaadás évében és az azt követő öt évben adóvisszatartásra.
c) A beruházási és egyes exportot finanszírozó hitelkamat kedvezménye lejárati idő nélkül lett meghirdetve. Az adóteher-csökkentés miatt ez a kedvezmény 1997. évre megszűnik, de a jogbiztonságra tekintettel az 1996. december 31-éig megkötött hitelszerződés alapján elszámolt kamatra megengedi a Javaslat a hitel lejártáig az érvényesítését.
d) A Kormány által egyedileg engedélyezett beruházási adókedvezmények (törvényben meghirdetett maximális időtartamuk 10 év) az engedélyekben és ezen adókedvezményekről szóló kormányrendeletben [190/1994. (XII. 31.) Kormányrendelet] meghatározott időpontig és feltételekkel változatlanul érvényesíthetők.
6. A Javaslat (6) bekezdésének rendelkezése az adóelőleg-fizetés rendszerének megváltoztatásával kapcsolatos. A Javaslat előírása szerint az adóelőleg-fizetés az adózó által bevallott adóelőleg alapján történik, szemben a korábbi jogerős fizetési meghagyás alapján történő adóelőleg-fizetéssel. Az adóelőlegről benyújtott első bevallás határideje 1997. május 31., viszont a bevallott adóelőleg alapján 1997. július 1-jétől 1998. június 30-áig kell az adózónak az adóelőleget fizetnie. Az átmeneti időszak kezelése érdekében 1997. június 30-áig a jogerős fizetési meghagyás alapján kell teljesíteni az adóelőleg-fizetési kötelezettséget, amely az előleg összegére és a befizetés időpontjára is értendő.
7. A Javaslat (7) bekezdése az 1996. évi fizetendő adó alapján történő adóelőleg-bevallásra vonatkozó rendelkezést tartalmaz. Az átmeneti időszak szabályozását egyrészt a fizetendő adó kategóriájának 1997. január 1-je előtti, illetve utáni eltérő tartalma (1997. január 1-je előtt ez a 18 százalékos számított adó és a 23 százalékos kiegészítő adó együttes összegét jelentette, 1997. január 1-je után viszont csak a 18 százalékos társasági adóra vonatkozik) és ezzel összefüggésben a túlzott mértékű adóelőleg-megállapítás elkerülése, másrészt egy 20 százalékos átlagos nyereségnövekedés prognosztizálása indokolja.
8. A Javaslat (8) bekezdése megteremti a jogfolytonosságot a jegyzett tőke növelésével összefüggésben felmerülő kiegészítő adófizetési kötelezettség és a helyébe lépő osztalékadó-fizetési kötelezettség között. Ennek a rendelkezésnek a részeként rendelkezik a Javaslat a jegyzett tőke emelésének, leszállításának az adóvonzatáról, illetve az 1995. év előtt keletkezett eredményből teljesített osztalék átmeneti adómentességéről.
a) az 1996. december 31-éig hatályos társasági adótörvény a kiegészítő adó megfizetése alóli mentességgel honorálta az adózás utáni eredményből megvalósított, a cégbíróságnál bejegyzett jegyzett tőke emelését, ha a bejegyzés évét követő 3 naptári éven belül a jegyzett tőke leszállítására nem került sor. A jogfolytonosság követelményére, továbbá arra tekintettel, hogy az 1996. évi adókötelezettségre még a többször módosított 1991. évi LXXXVI. törvény rendelkezései alkalmazandók, abban az esetben mentesül a társaság a jegyzett tőke leszállítása miatti osztalékadó fizetési kötelezettség alól, ha
– a jegyzett tőke emelése az 1995. vagy az 1996. évi adózott eredményből történt,
– a jegyzett tőke emeléséről a döntést 1997. május 31-éig meghozták és azt, ha erre más törvény kötelezettséget ír elő, 1997. június 30-áig bejelentették a cégbíróságnak,
– a döntést, bejegyzési kötelezettség (kft-re, rt-re vonatkozik) esetén a bejegyzést követő három naptári éven belül a jegyzett tőkét nem szállítják le.
b) A társasági adó mértéke 1995. előtt 40 (1994-ben 36) százalék volt, ami azt jelenti, hogy az adózott eredmény az 1995. évinél magasabb adóteherrel képződött. Erre tekintettel átmeneti időre – az 1997. és 1998. évekre – mentességet biztosít a Javaslat az osztaléknak arra a részére, amelynek az 1995. előtti eredmény a forrása. Ilyen osztalékmegállapítás akkor lehetséges, ha
– az adóévi eredmény felhasználása mellett – betartva a számviteli törvény előírását, mely szerint az eredménytartalék osztalék kiegészítésére vonható be – sor kerül eredménytartalék-bevonásra,
– az osztalékot a jegyzett tőke leszállításával, vagy a vagyonnak a társaság megszűnése útján realizálja a tulajdonos. Ilyen esetben a vagyonnövekménynek az 1995. előtt keletkezett részére vonatkozik a mentesség.
9. A Javaslat (9) bekezdésének rendelkezése összefügg a számviteli törvény 1995. évi módosításával, amely lehetővé teszi a vállalkozások számára, hogy beszámolójukat és könyvvezetésüket külföldi pénznemben készítsék el, amelyhez kapcsolódóan – az 1996. évben hatályos rendelkezések szerint – a társasági adóbevallást magyar nyelven, de konvertibilis devizában kell elkészíteni és beadni. A Javaslat visszamenőleges hatállyal módosítja ezt a rendelkezést, vagyis már az 1996. évről benyújtandó társasági adóbevallást is magyar nyelven és forintban kell a vállalkozásoknak elkészíteni, ezért az adóbevallás valamennyi adatát forintra át kell számítani. A Javaslat meghatározza az átszámítás során alkalmazandó árfolyamokat. Tekintettel a Javaslat 1997. január 1-jei hatálybalépésére ez a visszamenőleges hatály nem vonatkozik az 1996. évben megszűnő vállalkozások adóbevallására.
10. A Javaslat (10) bekezdése az alultőkésítéssel kapcsolatos, amely akkor áll fenn, ha a megfelelő gazdálkodáshoz szükséges források nem elegendőek és a saját tőkéhez viszonyítva jelentős külső forrás bevonására van szükség. Abban az esetben, ha ezt a külső forrást a 25 százaléknál nagyobb részesedéssel bíró tulajdonosok bocsátották a vállalkozás rendelkezésére, akkor – az 1996. évben hatályos társasági adótörvény előírása szerint – az ilyen kölcsönnek a vállalkozás saját tőkéjének négyszeresét meghaladó részéhez tartozó kamattal az adóalapot növelni kell. A korrekciót az 1992. december 31-e után nyújtott kölcsönre kell alkalmazni. Tekintettel arra, hogy a Javaslat 8. § (1) bekezdésének j) pontja szintén tartalmazza az alultőkésítés miatti adóalap-korrekciót, ezért annak alkalmazásakor figyelembe kell venni a törvény hatálybalépéséig nyújtott – azaz 1993. január 1-je és 1996. december 31-e közötti – kölcsönöket is. Természetesen csak akkor kell a korrekcióval élni, ha a kamatot a korábbi szabályok szerint is figyelembe kellett venni.
11. A Javaslat (11) bekezdése a jogfolytonosságot biztosítja a céltartalék adóalap-korrekcióként történő elszámolása tekintetében, mivel 1997. január 1-jétől a céltartalék társasági adóban való érvényesítésének szabályai megváltoznak.
12. A (12) bekezdés az egyszeres könyvvitelt vezetőknek ír elő átmeneti rendelkezést a vásárolt készlet értékének az adóalapnál való elszámolásáról. A korrekciót az indokolja, hogy a készletérték eredményben való figyelembevétele a Javaslat szerint eltér az 1996. év végéig érvényes előírásoktól. (1996. december 31-éig a készletek értéke nem csökkentette az eredményt, 1997. évtől a Javaslat szerint csökkenti.) A rendelkezés lényege, hogy az 1997. év nyitókészlet értékével az egyszeres könyvvitelt vezető 1997. évben csökkentheti az adóalapot.
A 30. §-hoz
A 31. § a Javaslat hatálybalépéséről és ezzel egyidejűleg az újraszabályozás folytán szükséges – törvényi szintű – jogszabályok hatályon kívül helyezéséről rendelkezik.
Emellett a Javaslat előírja, hogy a vállalkozás 1996. évi adózott eredményéből jóváhagyott (fizetett) osztalékot, részesedést kiegészítő adófizetési kötelezettség terheli. Ennek a szabályozásnak a záró rendelkezések közé történő beiktatását az indokolja, hogy az 1996-os év eredményének felosztásáról az érdekeltek legkorábban 1997-ben dönthetnek.
A Javaslat (2) bekezdésének további rendelkezése azzal a változással kapcsolatos, hogy a társasági adótörvény előírása következtében 1997. január 1-jétől az egyéni vállalkozó nem tartozhat a társasági adóról és az osztalékadóról szóló törvény hatálya alá. Az 1996. december 31-éig hatályos társasági adótörvény rendelkezése szerint az egyéni vállalkozónak az 1995. január 1-jétől keletkezett (halmozott) adózás utáni eredményének a nyilvántartás szerint fel nem használt összege után, a megszűnés napjára készített adóbevallásban kiegészítő adót kell megállapítania, hiszen ekkor a jövedelem kikerül a vállalkozásból. Az 1996. évben hatályos társasági adó törvény az adófizetést arra az esetre is előírja, ha az egyéni vállalkozó átjelentkezik a személyi jövedelemadó törvény hatálya alá. A Javaslat arra tekintettel, hogy az egyéni vállalkozót törvény kötelezi az adózási rendszerek között áttérésre, abban az esetben, ha a tevékenységét nem szünteti meg, mentes a kiegészítő adó megfizetése alól. Kiegészítő adó-fizetési kötelezettség tehát csak azokat az egyéni vállalkozókat terheli, akik a tevékenységüket megszüntetik. (Az adómentesen „továbbvitt” eredménytartalék adózásáról a továbbiakban a személyi jövedelemadóról szóló törvény rendelkezik.)
A Javaslat tartalmában nem változtat a 31. § (5) bekezdésben foglalt jogszabályok rendelkezésein, csupán az összhangot teremti meg a hatályba lépő törvénnyel.
Az 1. és 2. számú melléklethez
A melléklet az adóalapnál elismert értékcsökkenési leírásra vonatkozó eljárási szabályokat és speciális leírási lehetőségeket fogalmaz meg. A fő szabály, hogy az adóalapnál a számviteli törvény szerinti tervezett és terven felüli értékcsökkenési leírás érvényesíthető, ha az nem több a 2. sz. melléklet szerinti leírási kulcsok alapján, illetve az 1. sz. melléklet speciális szabályai szerint meghatározott összegnél. 1997. január 1-je után valamennyi meglévő eszközre a Javaslatban foglaltakat kell alkalmazni.
A Javaslat az 1. számú mellékletben alapelveket rögzít. Előírja, hogy értékcsökkenést mettől-meddig lehet elszámolni, megfogalmazza, hogy az elszámolt értékcsökkenés nem lehet több, mint az eszköz megszerzésével, előállításával, bővítésével kapcsolatosan felmerült költség. Felsorolja azokat az el nem használódó eszközöket (pl. föld, képzőművészeti alkotás) amelyek után nem lehet értékcsökkenési leírást érvényesíteni.
A Javaslatnak az amortizáció elszámolására vonatkozó speciális szabályai a következők:
1. A számviteli törvény szerinti amortizáció számolható el az adóalapnál is az immateriális javaknál, a koncesszió keretében megvalósult tárgyi eszközöknél, az ipari parkban lévő közműnek minősülő tárgyi eszközök után, a bányászatban a kizárólag egy bánya célját szolgáló épületek, építmények, speciális gépek, berendezések, felszerelések, a föld alatti bányatérségek és építmények, valamint az ezekhez tartozó speciális gépek és az igénybevett földterület esetében, a százezer forint egyedi beszerzési, előállítási érték alatti (ide tartozik a számviteli törvény előírása szerint a használatbavételkor egyösszegben leírható eszköz is, amely 1997. évtől a 30 000 Ft-ot meg nem haladó értékű eszközöknél alkalmazható), valamint a 33 százalékos kulcs alá sorolt tárgyi eszközöknél.
2. A Javaslat változatlanul lehetőséget ad arra, hogy meghatározott gépeknél, berendezéseknél, ha új eszközként először helyezik üzembe, a norma szerinti leírás helyett maximum 30 százalék amortizációt számoljon el az adózó egy évre. A vállalkozási övezetben üzembe helyezett új gépek értéke után pedig gyorsított – 10 százalék – amortizáció érvényesíthető.
3. A bérbeadott gépeknél, berendezéseknél, felszereléseknél, járműveknél, épületeknél, építménynél és ültetvénynél az általánosnál magasabb amortizáció számolható el.
4. Terven felüli értékcsökkenési leírás két jogcímen érvényesíthető az adóalapnál: a vagyonértékű jogok esetében, ha a szerződés módosulása miatt a jog korlátozottan vagy egyáltalán nem érvényesíthető, illetve a kutatás-fejlesztés esetében, ha az eredményeként megvalósuló tevékenységet korlátozzák, megszüntetik vagy a kutatás eredménytelen lesz.
5. Az egyszeres könyvvitelt vezetőkre vonatkozóan a Javaslat rendelkezik arról, hogy értékesítés, apportálás, selejtezés, hiány, megsemmisülés esetén az adótörvény szerinti nyilvántartási értéket értékcsökkenési leírásként kell elszámolni. Ugyanígy lehet eljárni a térítés nélkül átadott eszköz esetén is,
– ha az átadást jogszabály írja elő,
– ha az átadás természetbeni juttatásnak minősül, s így a személyi jövedelemadó törvény rendelkezik az ezzel összefüggő adózásról,
– ha az eszköz kisértékű ajándéknak minősül az általános forgalmi adó törvény szerint,
– ha az átadott saját előállítású eszköz mintakollekciónak minősül,
– ha az átadás alapítványnak vagy közérdekű célra történt, s az adomány (pénzbeni és természetbeni együtt) az adózás előtti eredmény 20 százalékánál nem több.
A 3. számú melléklethez
A 8. § (1) bekezdés d) pontja alapján az eredményt növelni kell azokkal a költségekkel, ráfordításokkal, amelyek nem a vállalkozás érdekében merültek fel. A melléklet a jellemzően ilyennek minősülő költségeket, ráfordításokat sorolja fel.
Különösen ilyen költségek a Javaslat szerint a következők:
a) az adózónál használata vett személygépkocsinál (fogalmát a Javaslat 4. § 32. pontja határozza meg), ha a gépkocsi beszerzési ára a 6 millió forintot meghaladja, a 6 millió forintot meghaladó rész arányában számított összeg, olyan költségek esetében (pl. amortizáció), amelyek a beszerzési ártól függnek;
b) a készpénzben történő fizetések korlátozására külön jogszabály rendelkezik majd arról, hogy az abban meghatározott összeget (500 ezer forintot) meghaladó számlát kizárólag banki átutalással lehet rendezni. Ez a jogszabály a tervek szerint 1997. január 1-jén lép hatályba. Az adótörvények – köztük a társasági adótörvény és az osztalékadóról szóló törvény is – ehhez kapcsolódva fél éves türelmi idővel szankciót léptetnek életbe. E szankció szerint, ha az említett értékhatárt meghaladó összegben számlázott ellenértéket készpénzzel egyenlítik ki, az érték 20 százaléka az adó alapját növeli;
c) a tárgyi eszköz, immateriális dolog, készlet és értékpapír értékesítésével, az eszközök térítés nélküli átadásával való adóalap-elszámolást korlátozza az a rendelkezés, amely szerint az értékesítésig le nem írt beszerzési költségnek a kapott ellenértéket meghaladó része nem érvényesíthető abban az esetben ha a kapott ellenérték kevesebb a még le nem írt (nyilvántartott) érték 50 százalékánál, vagyis ha aránytalanul alacsony áron történt az elidegenítés;
d) a szolgáltatás ellenértéke – az ilyen módon való jövedelem kivonás szűkítése érdekében – akkor ha
– a szolgáltatás értéke ügyletenként, illetve ugyanazon fél által folyamatosan nyújtott szolgáltatásnál az adóév egészében, meghaladja a 200 000 forintot és
– a szolgáltatás jellege, tartalma, teljesítése nem állapítható meg, kizárólag az ellenértékről kiállított számla áll a megrendelő rendelkezésére;
e) az értékpapír ügyletekből származó árfolyamveszteség (apport esetén az elszámolt ráfordítás) akkor nem érvényesíthető, ha
– a vásárlás és értékesítés között nem telt el legalább 2 év, valamint az ügylet nem minősül természetbeni juttatásnak, továbbá a vételi/vagy eladási ár a szokásos piaci ártól 10 százalékot meghaladóan eltér,
f) a hivatali, üzleti (belföldi, külföldi) utazásokkal kapcsolatos költségek akkor nem érvényesíthetők, ha a körülmények (reklám, az utazási programban a nem szakmai rész meghatározó aránya) arra utalnak, hogy az utazás csak látszólag üzleti célú.
Az adóalapnak a tárgyi eszköz nem valós, nem kellően dokumentált selejtezéssel való csökkentését kívánja megakadályozni a Javaslatnak a selejtezés feltételeire utaló rendelkezése.
_